Прощение долга по займу иностранной компанией. Налогообложение и риски признания договора недействительным

Есть ООО на общей системе налогообложения. Учредителем ООО является стопроцентная иностранная организация. Данный учредитель (иностранная организация) на протяжении многих лет предоставлял ООО крупные займы для операционной деятельности. В настоящее время учредитель (иностранная организация) готова простить займы.
1. Какие налоговые последствия возникают у ООО?
2. Есть ли риск признания данного прощения недействительным по каким-либо основаниям, получения претензий и доначислений со стороны налоговой инспекции в будущем?
Интересует ответ в разрезе если компании аффилированные (учредитель и само ООО), а также если аффилированные компании (заимодавец) и ООО - компании из одной группы компаний (международной).

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Имеются судебные решения, в которых отсутствие какого-либо встречного предоставления и экономического смысла в заключении соглашения о прощении долга является основанием для признания такого соглашения недействительным.

По нашему мнению, при составлении соглашения о прощении долга по ранее предоставленному займу необходимо наличие обоснованного экономического интереса кредитора. Например, у учредителя интерес может быть в поддержании платежеспособности и продолжении деятельности дочерней компании. У компании, не являющейся учредителем (участник группы компаний) это может быть взаимосвязь между прощением долга и получением кредитором имущественной выгоды по какому-либо обязательству (например, признанием долга, отсрочкой платежа по другому обязательству, досудебным погашением спорного долга в непрощенной части и т.п.). Наличие обоснованного экономического интереса кредитора снижает риск признания прощения долга дарением и, как следствие, недействительным.

В связи с тем, что при прекращении долгового обязательства путем прощения долга не происходит передача имущества, по мнению контролирующих органов, сумма прощенного долга подлежит включению в налоговую базу по налогу на прибыль в том налоговом периоде, в котором было подписано соответствующее соглашение или получено уведомление от кредитора.

Обоснование позиции:

Кредитор может освободить должника от его обязанностей (в том числе по денежному обязательству) путем прощения долга (п. 1 ст. 415 ГК РФ). В результате прощения долга возникает ситуация, когда должник сохраняет за собой все полученное по сделке при отсутствии какого бы то ни было встречного предоставления в адрес кредитора.

Для прощения долга кредитору следует оформить и направить должнику соответствующее уведомление (п. 2 ст. 415 ГК РФ). Наряду с этим прощение долга может быть оформлено и посредством заключения между кредитором и должником соглашения о прощении долга (п. 2 ст. 421 ГК РФ).

Прощение долга - одно из оснований прекращения обязательств, в том числе возникших из договора займа. В соответствии с п. 1 ст. 415 ГК РФ обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора.

Общие подходы к прощению долга, которые применимы и к прощению долга по договору займа, сформулированы в пп. 30-35 постановления Пленума ВС РФ от 11.06.2020 N 6 (далее - Постановление N 6). Подробнее о них можно ознакомиться в отдельном материале: Энциклопедия решений. Прощение долга.

Долг по договору займа может быть прощен как полностью, так и в части, например только в отношении основного долга либо процентов по займу (п. 32 Постановления N 6, постановление АС Поволжского округа от 10.12.2020 N Ф06-68004/20).

Прощение долга представляет собой двустороннюю сделку с подразумеваемым по общему правилу согласием должника на ее совершение (п. 34 Постановления N 6, постановление Третьего ААС от 01.03.2021 N 03АП-7289/20). Обязательство по возврату займа считается прекращенным с момента получения заемщиком уведомления заимодавца о прощении долга, если заемщик в разумный срок не направит заимодавцу возражения против прощения долга (п. 2 ст. 415 ГК РФ). Разумный срок, в течение которого заемщик может направить заимодавцу возражения против прощения долга, является оценочным понятием, и в каждом конкретном случае при возникновении спора оно будет оцениваться судом исходя из обстоятельств дела и сложившихся взаимоотношений сторон.

Специальных норм о форме прощения долга законом не предусмотрено, необходимо руководствоваться общими нормами гражданского законодательства о форме сделки (ст. 158-165.1 ГК РФ), подробнее об этом смотрите в отдельном материале Энциклопедии решений.

Прощение долга по договору займа между коммерческими организациями

Если договор займа заключен между коммерческими организациями, необходимо учитывать законодательный запрет на дарение в отношениях между ними (подп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ).

Отношения кредитора и должника по прощению долга квалифицируются судом как дарение только в том случае, если будет установлено намерение кредитора освободить должника от обязанности по уплате долга в качестве дара (п. 3 ст. 423 ГК РФ, п. 3 информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 N 104).

Как разъяснено в п. 31 Постановления N 6, прощение долга не свидетельствует о заключении договора дарения, если совершается кредитором в отсутствие намерения одарить должника. Об отсутствии такого намерения могут свидетельствовать, в частности, взаимосвязь между прощением долга и получением кредитором имущественной выгоды по какому-либо обязательству (например, признанием долга, отсрочкой платежа по другому обязательству, досудебным погашением спорного долга в непрощенной части и т.п.), достижение кредитором иного экономического интереса, прямо не связанного с прощением долга, и т.п.

Анализ судебной практики показывает, что разумным экономическим интересом при прощении долга по договору займа может признаваться:

- при прощении долга по займу, выданному хозяйственному обществу его участником - предотвращение банкротства должника, получение имущественной выгоды от сохранения возможности осуществления хозяйственной деятельности общества, находящегося под контролем кредитора (смотрите, например, постановление АС Западно-Сибирского округа от 14.01.2021 N Ф04-5728/20);

- если между сторонами существуют правоотношения по нескольким договорам - уплата денежных средств по другим договорам (смотрите, например, постановление Восьмого ААС от 10.03.2021 N 08АП-586/21);

- восстановление платежеспособности заемщика и дальнейшая возможность исполнения взаимных обязательств (смотрите, например, постановление Девятого ААС от 01.04.2021 N 09АП-9998/21).

Имеются судебные решения, в которых отсутствие какого-либо встречного предоставления и экономического смысла в заключении соглашения о прощении долга является основанием для признания такого соглашения недействительным (смотрите, например, постановление АС Поволжского округа от 13.04.2021 N Ф06-1994/21).

Для того, чтобы избежать спорных ситуаций, рекомендуется заключить соглашение о прощении долга по договору займа в письменной форме. В его условия необходимо включить подробное описание обязанности, от которой кредитор освобождает должника, в частности, указать основание возникновения, размер, объем (на основании какого договора займа возникла задолженность, какова сумма долга, включает ли она проценты по займу и за какой период) (пп. 32, 33 Постановления N 6) и согласие заемщика на прощение долга по договору займа (п. 34 Постановления N 6).

В соглашении между коммерческими организациями необходимо избегать формулировок, свидетельствующих о том, что оно заключается с целью одарить должника (п. 31 Постановления N 31). Желательно также включить в соглашение указание на экономический интерес кредитора в прощении долга.

Не противоречит закону и выражение воли на прощение долга в уведомлении заемщика об этом, но в этом случае обязательство по договору займа будет считаться прекращенным с момента получения заемщиком уведомления, если он не заявит о своих возражениях. В уведомление рекомендуется включить те же сведения о долге, что и в соглашение о прощении долга. К уведомлению о прощении долга применяются нормы о юридически значимых сообщениях (ст. 165.1 ГК РФ, п. 34 Постановления N 6). Подробнее о юридически значимых сообщениях смотрите в материале: Энциклопедия решений. Юридически значимые сообщения.

Если долг по договору займа прощается не полностью, а в части, то на это может быть указано в расписке, составленной при возврате заемщиком оставшейся части долга (смотрите, например, постановление АС Поволжского округа от 10.12.2020 N Ф06-68004/20).

Если взыскание долга по договору займа является предметом судебного спора, прощение долга не может оформляться лишь заявлением об отказе от иска (п. 35 Постановления N 6), для прекращения обязательства необходимо заключение мирового соглашения, которое будет содержать условие о прощении долга (ст. 139 АПК РФ, ст. 153.8 ГПК РФ).

По нашему мнению, если иностранная организация является 100% учредителем ООО, прощение долга может быть обосновано экономическим интересом учредителя в поддержании платежеспособности и продолжении деятельности дочерней компании. Это снижает риск признания прощения долга дарением и, как следствие, недействительным.

В случае, когда кредитор не является учредителем, на наш взгляд также необходимо указывать экономический интерес в прощении долга, например, восстановление платежеспособности заемщика и дальнейшая возможность исполнения взаимных обязательств либо иные обстоятельства, подтверждающие такой интерес.

НДС

При прощении долга по договору займа (с причитающимися процентами) факт реализации в смысле ст. 39, подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ отсутствует. Таким образом, прощение долга не приводит к возникновению у организации-должника (заемщика), равно как и у организации-кредитора (заимодавца), объекта обложения НДС, а потому и обязанности по начислению и уплате данного налога.

Налоговый учет

Для целей главы 25 НК РФ имущество (к которому относятся в т.ч. и денежные средства) считается полученным безвозмездно, если получение этого имущества не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество передающему лицу (п. 2 ст. 248 НК РФ).

Доходы в виде безвозмездно полученного имущества, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ, относятся к внереализационным доходам, которые участвуют в формировании налоговой базы по налогу на прибыль (п. 8 ст. 250 НК РФ).

Исключением из этого правила являются доходы в виде имущества, полученные российской организацией безвозмездно от другой организации (в т.ч. иностранной), при условии, что передающая это имущество организация прямо и (или) косвенно участвует в уставном капитале получающей имущество организации, и доля такого участия составляет не менее 50% (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ). Иными словами, денежные средства, полученные от учредителя, доля которого в уставном капитале российской организации составляет не менее 50%, не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль.

Ранее из ряда разъяснений финансового ведомства следовало, что средства, полученные по договору займа и остающиеся в распоряжении организации в результате соглашения с заимодавцем о прощении долга, также рассматриваются в качестве безвозмездно полученных, а потому они на основании п. 8 ст. 250 НК РФ подлежат включению в расчет налогооблагаемой прибыли, если иное не предусмотрено ст. 251 НК РФ, в частности, за исключением случаев прощения долга по возврату переданных взаймы средств учредителем организации с долей участия в ее уставном капитале более 50%, что предусмотрено подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (смотрите, например, письма Минфина России от 14.12.2015 N 03-03-07/72930, от 30.09.2013 N 03-03-06/1/40367, от 19.10.2011 N 03-03-06/1/678).

Наряду с этим заметим, что на основании п. 18 ст. 250 НК РФ при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций учитываются внереализационные доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подп. 21, 21.1, 21.3 и 21.4 п. 1 ст. 251 НК РФ.

И исходя опять же из официальных разъяснений, последовавших с 2015 года, п. 18 ст. 250 НК РФ применяется и при списании кредиторской задолженности на основании соглашения о прощении долга (смотрите, например, письма Минфина России от 12.09.2017 N 03-03-06/1/58668, от 11.09.2015 N 03-03-06/2/52381. При этом как указано в данном пункте, он не применяется лишь в определенных им случаях, среди которых подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не поименован (смотрите также письмо Минфина России от 07.03.2019 N 03-03-06/1/14970).

В настоящее время эта позиция остается неизменной, в т.ч. и для ситуации, когда долг прощает учредитель с долей в уставном капитале более 50%. При этом финансовое ведомство акцентирует внимание на том, что оснований для применения подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ при прощении долга не имеется. И свою позицию Минфин обосновывает тем, что при прекращении долгового обязательства путем прощения долга не происходит передача имущества (смотрите письма от 03.03.2023 N 03-03-07/17993, от 05.12.2022 N 03-03-07/118860, от 11.11.2022 N 03-03-06/1/109948, от 08.06.2022 N 03-03-07/54270, от 20.12.2021 N 03-03-06/1/103795, от 08.06.2021 N 03-03-06/1/44932, от 04.06.2021 N 03-03-06/1/43836, от 21.05.2021 N 03-03-06/1/39010, от 14.05.2021 N 03-03-06/1/36775).

Такая операция, по сути, преследует цель не передачу имущества (имущественных прав), а прекращение задолженности (письмо Минфина России от 21.05.2021 N 03-03-06/1/38962). Причем данная позиция также подкреплена судебной практикой.

Аналогичные выводы сделаны, например, в постановлении Пятнадцатого ААС от 01.10.2019 N 15АП-16003/19 (постановлением АС Северо-Кавказского округа от 12.02.2020 N Ф08-12675/19 оставлено без изменения), где сказано, что денежные средства, ранее полученные по договору займа и остающиеся в распоряжении заемщика на дату прощения долга для целей налогообложения прибыли, признаются безвозмездно полученным имуществом (п. 2 ст. 248 НК РФ, смотрите письма Минфина России от 14.12.2015 N 03-03-07/72930, от 11.10.2011 N 03-03-06/1/652). При этом не имеет значения, является заимодавец учредителем или нет и какова его доля в уставном капитале должника.

Справедливости ради стоит отметить, что ранее в разъяснениях контролирующих органов встречалась точка зрения, согласно которой имущество в виде суммы обязательства по займу в случае, когда это обязательство прекращено прощением долга заимодавцем-учредителем с долей участия 100% (как и с долей участия более 50%), не учитывается в составе доходов для целей налогообложения прибыли на основании подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (письма УФНС России по г. Москве от 29.08.2011 N 16-15/083468@.2, от 04.12.2009 N 16-15/128355, письма Минфина России от 25.08.2014 N 03-03-06/1/42281, от 30.09.2013 N 03-03-06/1/40367, от 19.10.2011 N 03-03-06/1/678, от 02.08.2011 N 03-03-06/1/445, от 06.07.2011 N 03-03-06/1/405, от 21.10.2010 N 03-03-06/1/656, от 14.10.2010 N 03-03-06/1/646, от 17.04.2009 N 03-03-06/1/259, от 27.03.2009 N 03-03-05/55, от 06.03.2009 N 03-03-06/1/112, от 03.03.2009 N 03-03-06/1/106, от 21.01.2009 N 03-03-06/1/27, от 17.12.2008 N 03-03-06/1/691, ФНС России от 02.05.2012 N ЕД-3-3/1581@, от 22.05.2009 N 3-2-13/76). Однако впоследствии позиция контролирующих органов изменилась.

Таким образом, сумма прощенного учредителем долга подлежит включению в налоговую базу по налогу на прибыль в том налоговом периоде, в котором было подписано соответствующее соглашение или получено уведомление от кредитора.

При этом позиция официальных органов по рассматриваемому вопросу свидетельствует о вероятности возникновения претензий со стороны налоговых органов в том случае, если организация не включит сумму прощенного долга в состав внереализационных доходов.

В заключение отметим, что данный ответ выражает наше экспертное мнение и не препятствует руководствоваться нормами законодательства РФ в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном ответе.

Для исключения сомнений и рисков напоминаем о праве налогоплательщика на обращение за письменными разъяснениями (информацией) в Минфин России или территориальный налоговый орган (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21, подп. 4 п. 1 ст. 32, п. 1 ст. 34.2, подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Энциклопедия решений. Как учесть прощение долга при исчислении налога на прибыль;

- Энциклопедия решений. Учет имущества, полученного от учредителей;

- Энциклопедия решений. Учет доходов от списания кредиторской задолженности;

- Энциклопедия решений. Поступления от акционеров, учредителей или дочерних компаний в целях налогообложения прибыли;

- Вопрос: Налог на прибыль при прощении долга по займу, полученному от материнской компании, или переводе данных средств в добавочный капитал (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2024 г.);

- Вопрос: Каков порядок налогообложения займов от иностранных учредителей (юрлиц с долей участия 10% и 90% соответственно) и от иностранной организации, входящей в ту же ГК, что и Компания? Какие могут быть налоговые последствия невозврата займа? (ответ эксперта АКГ "ПРАВОВЕСТ Аудит", октябрь 2021 г.)

- Иностранная компания прощает долг по займу: налоговые последствия - 2022 (О. Новикова, АКГ "ПРАВОВЕСТ Аудит", август 2022 г.);

- Вопрос: Порядок прощения долга и его налоговые последствия для ООО (ответ Горячей линии ГАРАНТ, октябрь 2022 г.);

- Примерная форма соглашения о прощении долга по договору займа (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ);

- Примерная форма соглашения о прощении долга (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гнатюк Екатерина

Ответ прошел контроль качества

26 января 2026 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.