В связи с письмом о согласовании проекта письма ФНС России, подготовленного в ответ на обращение Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам, по вопросам применения налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций в отношении опытно-конструкторских работ, выполняемых российской организацией в рамках создания российской спутниковой системы высокоскоростного доступа к информационным сетям через системы спутниковой связи, Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает следующее.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом указанные операции облагаются этим налогом по ставкам, предусмотренным статьей 164 Кодекса, либо освобождаются от налогообложения на основании статьи 149 Кодекса.

Согласно положениям подпунктов 16 и 16.1 пункта 3 статьи 149 Кодекса от налогообложения налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации освобождены, в частности, опытно-конструкторские работы:

выполняемые за счет средств бюджетов;

выполняемые научными организациями на основе хозяйственных договоров;

относящиеся к созданию новых продукции и технологий или к усовершенствованию производимой продукции и технологий, если в состав этих работ включены разработка конструкции инженерного объекта или технической схемы либо новых технологий и создание опытных образцов машин, оборудования, материалов.

В то же время на основании пункта 5 статьи 149 Кодекса налогоплательщики, выполняющие указанные работы, вправе отказаться oт освобождения от налогообложения в порядке, установленном данным пунктом.

В случае отказа от освобождения в отношении вышеназванных работ могут быть применены нормы подпункта 5 пункта 1 статьи 164 Кодекса, которым установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) в области космической деятельности налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по ставке в размере 0 процентов. При этом положения данного подпункта 5 пункта 1 статьи 164 Кодекса распространяются на космическую технику, космические объекты, объекты космической инфраструктуры, подлежащие обязательной сертификации в соответствии с законодательством Российской Федерации в области космической деятельности, включая работы (услуги), выполняемые (оказываемые) с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве, в том числе управляемой с поверхности и(или) из атмосферы Земли; на работы (услуги) по исследованию космического пространства, по наблюдению за объектами и явлениями в космическом пространстве, в том числе с поверхности и(или) из атмосферы Земли; на подготовительные и(или) вспомогательные (сопутствующие) наземные работы (услуги), технологически обусловленные (необходимые) и неразрывно связанные с выполнением работ (оказанием услуг) по исследованию космического пространства и(или) с выполнением работ (оказанием услуг) с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве.

Перечень документов, представляемых налогоплательщиками в налоговые органы для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) в области космической деятельности, определен пунктом 7 статьи 165 Кодекса, согласно которому при выполнении работ (оказании услуг) в области космической деятельности представление в налоговые органы сертификатов (их копий) на космическую технику, включая космические объекты, объекты космической инфраструктуры, не предусмотрено.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 Кодекса момент определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, если иное не предусмотрено данной статьей Кодекса, является наиболее ранняя из дат: день отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день их оплаты (частичной оплаты). При этом на основании положений пункта 1 статьи 154 Кодекса в налоговую базу не включается оплата (частичная оплата), полученная налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), которые в соответствии с пунктом 1 статьи 164 Кодекса облагаются налогом по нулевой ставке.

Таким образом, при реализации товаров (работ, услуг) в области космической деятельности, облагаемых налогом на добавленную стоимость по нулевой ставке, моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость следует считать день отгрузки (передачи) товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Следует отметить, что в соответствии с пунктом 1 статьи 720 Гражданского кодекса Российской Федерации документом, подтверждающим сдачу результатов работ, и, соответственно, факт их выполнения, является акт сдачи-приемки работ. В связи с этим в целях момента определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость днем выполнения опытно-конструкторских работ следует признавать дату подписания акта сдачи-приемки работ заказчиком.

Что касается применения налога на прибыль организаций, то порядок признания доходов при методе начисления установлен статьей 271 Кодекса, согласно которой доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и(или) имущественных прав.

Абзацем вторым пункта 2 статьи 271 Кодекса установлено, что по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Согласно пункту 3 статьи 271 Кодекса датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса. В этой связи указанная дата определяется на момент перехода права собственности по результатам выполненных работ.

Таким образом, на основании пункта 3 статьи 271 Кодекса в случае выполнения опытно-конструкторских работ на основании договора, предусматривающего поэтапную сдачу работ заказчику, организация-исполнитель определяет доход от реализации работ по договору на соответствующие даты сдачи заказчику этапов выполненных работ в размере их договорной стоимости.