Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 20 сентября 2007 г. N КА-А40/8368-07 Частично отказывая в признании недействительным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС, суд исходил из того, что установленная налоговым законодательством обязанность по представлению документов вместе с уточненной декларацией обществом выполнена не была, таким образом, налогоплательщиком не соблюдены требования налогового законодательства (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 20 сентября 2007 г. N КА-А40/8368-07
(извлечение)

Федеральное государственное унитарное предприятие "Государственный космический научно-производственный центр им. М.В. Хруничева" (далее - предприятие, заявитель), осуществив экспорт товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации, 22 мая 2006 года в порядке, установленном Законом РФ от 21.07.1993 г. N 5485-I "О государственной тайне", представило в Управление Федеральной налоговой службы России по г. Москве уточненную декларацию по НДС по налоговой ставке 0 процентов за декабрь 2005 года, в которой заявило облагаемую по этой ставке налога в соответствии с п.п. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ реализацию услуг на сумму 1967834254 руб. и налоговые вычеты в сумме 59857400 руб., включая НДС, исчисленный с поступивших авансов.

По результатам камеральной проверки Инспекцией ФНС России N 30 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган) вынесено решение от 20.08.2006 г. N 1745 о частичном возмещении сумм НДС.

Указанным решением признано неправомерным применение налоговой ставки 0 процентов по сумме реализации 60995327 руб., отказано в возмещении НДС в сумме 54477121 руб., начислен НДС в сумме 10979159 руб., предприятие привлечено к ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 2195832 руб., по ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 101800 руб. Этим же решением признано правомерным применение налоговой ставки 0 процентов по сумме реализации 1906838927 руб., возмещен НДС в сумме 5380279 руб., в том числе с авансов - в сумме 5055864 руб.

Предприятие обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением (с учетом уточнения) о признании недействительным вышеназванного решения инспекции в части отказа в применении ставки 0 процентов на сумму 60995327 руб., доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 10979159 руб., отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 54171765,99 руб., взыскания штрафа по ст. 122 НК РФ в размере 2134761 руб. (2195832 руб. - 61071 руб.), взыскания штрафа по ст. 126 НК РФ в размере 101800 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 26 марта 2007 года заявление удовлетворено.

В суде апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе инспекция, ссылаясь на оформление документов, предусмотренных ст. 165, 171 НК РФ, с нарушением налогового законодательства, а также на недобросовестность налогоплательщика, выразившуюся в непредставлении по требованию налогового органа документов, подтверждающих правильность исчисления налоговых вычетов и фактическую уплату сумм налога, просит судебные акты отменить, дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В отзыве на жалобу Общество возражает против доводов налогового органа, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Изучив материалы дела, выслушав представителя инспекции, поддержавшего доводы жалобы и пояснившего, что просьба о направлении дела на новое рассмотрение связана с тем, что налоговый орган не согласен с оценкой судебными инстанциями обстоятельств дела, представителя предприятия, просившего об отклонении жалобы, суд кассационной инстанции считает решение суда 1 инстанции подлежащим частичной отмене.

Доводы жалобы налогового органа, в том числе о непредставлении дополнительного соглашения N 12 от 18.03.05 г. к Государственному контракту как условия применения нулевой ставки НДС, о не учете авансовых платежей, о несоответствии номеров контрактов номерам, указанным в инвойсах на получение авансовых платежей, не подтверждении банками оплаты ряда счетов-фактур, дефектах счетов-фактур, выставленных поставщиками, невозможности идентифицировать один из счетов-фактур и платежные документы, непредставлении документов по требованию, отсутствии распределения НДС, связанного с косвенными затратами, недобросовестности налогоплательщика, проверялись судом, так как идентичны заявленным в решении инспекции и её отзыве на заявление предприятия.

Данным доводам дана правильная правовая оценка с учетом установленных судом фактических обстоятельств.

Налоговый орган в жалобе не ссылается на невыполнение судом требований ст. 71 АПК РФ о всестороннем и полном исследовании обстоятельств дела, не указывает, какие доказательства и доводы сторон не были оценены судом 1 инстанции. Доводы инспекции являются её позицией по делу, не учитывающей фактические обстоятельства, установленные и оцененные судом.

Между тем, в силу ограничений, установленных ст. 286 АПК РФ, в полномочия суда кассационной инстанции переоценка обстоятельств, установленных арбитражным судом первой и апелляционной инстанции не входит.

Налоговым органом также не представлено документального подтверждения неполной уплаты НДС, исчисленного заявителем с поступивших авансов, и показанного в составе налоговых вычетов в декларации по ставке 0 процентов за декабрь 2005 года. Решение налогового органа в части, относящейся к спорной сумме НДС, не соответствует требованиям ст. 101 п. 3 НК РФ, так как не позволяет определить источник информации о суммовых расхождениях по конкретным месяцам, в которых поступали денежные средства от покупателей и исчислялся НДС. Вместе с тем, заявитель в декларации указал к вычету не всю сумму 11418895 руб., исчисленную с поступивших авансов в мае, августе, октябре 2001 года, марте, июле 2002 года, июле и сентябре 2004 года, а лишь 5648095 руб.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным решение налогового органа об отказе в возмещении НДС, исчисленного и уплаченного предприятием с поступившей суммы авансов.

Вместе с тем, при принятии решения суд 1 инстанции не учел следующее.

В соответствии с пунктом 7 статьи 165 НК РФ при реализации работ (услуг), предусмотренных подпунктом 5 пункта 1 статьи 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы представляются: контракт (копия) налогоплательщика с иностранным или российскими лицами на выполнение работ (оказание услуг), выписка банка (копия), подтверждающая поступление выручки за выполненные работы (оказанные услуги) на счет налогоплательщика в российском банке с учетом особенностей, предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 и подпунктом 3 пункта 2 настоящей статьи, акты и иные документы (их копии), подтверждающие выполнение работ (оказание услуг) непосредственно в космическом пространстве, а также выполнение работ (оказание услуг), технологически обусловленных и неразрывно связанных с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве.

Согласно пункту 1 статьи 165 НК РФ при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, для подтверждения обоснованности применения ставки 0% и налоговых вычетов в налоговые органы представляются: контракт (копия) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы территории Российской Федерации, выписка банка (копия), подтверждающая поступление выручки от реализации указанного товара от иностранного лица на счет налогоплательщика в российском банке, таможенная декларация (копия) с отметками российского таможенного органа, осуществляющего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (пограничный таможенный орган; копии транспортных (товаросопроводительных) или иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товара за пределы территории Российской Федерации.

Документы, перечисленные в пунктах 1 и 5 статьи 165 НК РФ, являются обязательными для представления именно в том виде, как указано в данной статье, с учетом особенностей, установленных этой же нормой. Эти документы представляются налогоплательщиком в налоговый орган самостоятельно (без запроса или требования), одновременно с представлением налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по ставке 0%.

Отсутствие в комплекте документов, представленных налогоплательщиком для подтверждения обоснованности применения ставки 0% при экспорте товаров каких-либо документов, прямо указанных в подпунктах 1-4 пункта 1 статьи 165 НК РФ, а также представление документов, не соответствующих критериям, указанным в этих подпунктах (отсутствие определенных реквизитов, отметок, подтверждения совершения определенных действий), в силу прямого и императивного указания статьи 165 НК РФ является самостоятельным основанием признания налоговым органом неправомерным применение ставки 0% и, как следствие, - отказа в возмещении НДС при экспорте товаров.

При этом, представление вышеназванных документов (одного или нескольких) непосредственно в суд, при непредставлении их с комплектом документов в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией по ставке 0%, не является основанием для принятия судом этих, ранее не представленных в налоговый орган документов, и признания недействительным решения Инспекции об отказе в возмещении НДС, неправомерном применении нулевой налоговой ставки.

Данная позиция, определяющая единообразие судебной практики по аналогичным спорам, отражена Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлениях N 14873/05 от 16.05.2006 г., N 16470/05 от 08.04.2006 г., N 4152/05 от 21.09.2005 г. и N 1200/04 от 06.07.2004 г.

Позиция Конституционного Суда Российской Федерации, изложенная в определении от 12.07.2006 г. N 267-О, о возможности представлять документы, подтверждающие налоговые вычеты, непосредственно в суд, вне зависимости от представления их в налоговый орган, не распространяется на документы, подтверждающие обоснованность применения ставки 0% при экспорте товаров, непосредственное и обязательное предоставление которых в налоговый орган прямо установлено статьей 165 НК РФ (постановление Конституционного Суда Российской Федерации N 12-П от 17.06.2004 г.).

Только при представлении налогоплательщиком в налоговый орган ГТД с необходимыми отметками таможенных органов при наличии остальных документов, указанных в подпунктах 1, 2, 4 пункта 1 статьи 165 НК РФ, применение ставки 0% по данной экспортной отгрузке будет считаться обоснованным.

Представление ГТД с надлежащими отметками непосредственно в суд, при подаче её без таковых в комплекте документов, представленных в налоговый орган с налоговой декларацией, в силу позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях N 14873/05 от 16.05.2006 г., N 16470/05 от 08.04.2006 г., N 4152/05 от 21.09.2005 г. и N 1200/04 от 06.07.2004 г., и позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении N 12-П от 17.06.2004 г., не может являться основанием для отмены решения налогового органа об отказе в подтверждении правомерности применения налоговой ставки 0 процентов по уточненной декларации за декабрь 2005 года и отказе в возмещении НДС по данному основанию. В соответствии с пунктом статьи 176 НК РФ суммы, предусмотренные статьей 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1-6 и 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, а также суммы налога, исчисленные и уплаченные в соответствии с пунктом 6 статьи 166 НК РФ, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 НК РФ, и документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Таким образом, для применения налоговых вычетов в отношении экспортных операций и возмещения НДС Налоговым кодексом РФ установлена прямая обязанность налогоплательщика по представлению в налоговый орган отдельной налоговой декларации вместе с пакетом документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

При этом документы должны относиться к периоду, в котором налогоплательщиком заявлена налоговая ставка 0 процентов, и составлять единый комплект.

Право на применение налоговой ставки 0 процентов по конкретной декларации возникает, если налогоплательщик выполнил работы в том периоде (или ранее), за который заявляет нулевую ставку НДС, и имеет доказательства их оплаты, относящиеся по времени поступления к периоду, в котором заявлена названная ставка налога.

Следовательно, если налогоплательщик претендует на применение налоговой ставки 0 процентов в декабре 2005 года и соответствующих сумме реализации налоговых вычетов, как в данном случае, он должен представить доказательства, что реализация осуществлена, и выручка получена им либо в том же месяце, либо ранее.

Предприятием установленная п. 3 ст. 172, п. 4 ст. 176 НК РФ обязанность по представлению документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, вместе с уточненной декларацией за декабрь 2005 года, поданной 22.05.2006 г., в отношении реализации на сумму 2917586 руб. (комплект N 5) и 7194800 руб. (комплект N 6) выполнена не была, так как, согласно акту сдачи-приемки продукции (т. 1, л.д. 77-78), работа выполнена 09.01.06 г., в комплекте N 5 представлена выписка на сумму 817586 руб., датированная мартом 2006 года, а в комплекте N 6 представлена ГТД N 10122130/040805/0001290 без отметки таможенного органа о вывозе товара, что не оспаривается самим заявителем.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции приходит к выводу о том, что налогоплательщиком не соблюдены требования налогового законодательства (ст. 165 п. 1, ст. 172 п. 3, ст. 176 п. 4 НК РФ), в связи с чем решение налогового органа о признании неправомерным применения нулевой налоговой ставки по НДС и отказе в возмещении соответствующих заявленной реализации сумм налога по мотиву непредставления Обществом документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, в отношении суммы, приходящейся на реализацию по ГТД 10122130/040805/0001290 (комплект N 6) и 2917586 руб. (комплект N 5) соответствует налоговому законодательству, и у суда не имелось правовых оснований для признания его недействительным.

Вместе с тем, ошибочное включение в налоговую базу декларации по налоговой ставке 0 процентов за декабрь 2005 года выручки в сумме 2917586 руб. по комплекту N 5 не является основанием начисления НДС, так как срок представления документов (по комплекту N 5) к дате представления уточненной декларации не истек (акт сдачи-приемки продукции утвержден в январе 2006 года). Решение налогового органа о доначислении НДС также не соответствует ст.ст. 165, 173 НК РФ ввиду документального подтверждения вывоза товара по спорной ГТД, а также в связи с тем, что положения п. 9 ст. 165 НК РФ не применяются в отношении реализации работ (услуг) по п.п. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ.

С учетом изложенного решение суда 1 инстанции подлежит отмене в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции о незаконном применении предприятием налоговой ставки 0 процентов в отношении реализации в сумме 2917586 руб. (по комплекту N 5) и в отношении реализации на сумму 7194800 руб. (по комплекту N 6), отказа в возмещении сумм НДС, связанных с этой реализацией. В этой части в удовлетворении требований заявителя следует отказать. В остальной части решение суда является законным, обоснованным и отмене не подлежит.

Руководствуясь ст.ст. 110, 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 26.03.2007 г. по делу N А40-80468/06-151-493 изменить.

В части признания недействительным решения ИФНС России N 30 по г. Москве от 20.08.06 г. N 1745 о незаконном применении налоговой ставки 0 в отношении реализации по комплекту N 5 и по ГТД N 10122130/040805/0001290 (комплект N 6) и отказе в возмещении НДС, приходящегося на данную реализацию, решение суда отменить. В удовлетворении заявления ФГУП "НИЦ им. М.В. Хруничева" в этой части отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.