Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 2 августа 2024 г. N Ф04-2684/24 по делу N А81-3743/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 31 июля 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 02 августа 2024 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Черноусовой О.Ю.

Шохиревой С.Т.

рассмотрел в судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение от 07.11.2023 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (судья Кустов А.В.) и постановление от 27.03.2024 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Лотов А.Н., Иванова Н.Е., Шиндлер Н.А.) по делу N А81-3743/2023 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Уренгойдорстрой" (ИНН 8904073529, ОГРН 1138904003380, 629305, г. Новый Уренгой, ул. Магистральная, дом 8) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу (процессуальный правопреемник -Управление Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу, ОГРН 1048900003888, ИНН 8901016000, 629007, Ямало-Ненецкий автономный округ, г. Салехард, ул. Подшибякина, 51) о признании недействительным решения.

В заседании приняли участие представители:

от Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу - Емельянова Л.Н. по доверенности от 29.11.2023, Тюменцев Д.В. по доверенности от 26.07.2024;

от общества с ограниченной ответственностью "Уренгойдорстрой" - Бакалов Е.И. по доверенности от 05.02.2024.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Уренгойдорстрой" (далее - Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция, процессуальный правопреемник -Управление Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу, далее - Управление) о признании недействительным решения от 07.10.2022 N 06-38/25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления от 23.01.2023 N 11) в части доначисления 36 570 990 руб. налога на прибыль, в том числе за 2019 год - 2 216 419 руб., за 2020 год - 34 354 571 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафа (заявленное требование уточнено в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ).

Решением от 07.11.2023 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа, оставленным без изменения постановлением от 27.03.2024 Восьмого арбитражного апелляционного суда, заявленное требование удовлетворено.

В кассационной жалобе Управление, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить, вынести новое решение.

Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Судами установлено и материалами дела подтверждено следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, сборов и страховых взносов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, по результатам которой составлен акт и принято решение от 07.10.2022 N 06-38/25.

Указанным решением заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в размере 1 842 140 руб., а также предложено уплатить налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2, 3, 4 кварталы 2018 года, за 4 квартал 2019 года в общей сумме 1 125 537 руб., налог на прибыль за 2018, 2019, 2020 годы в общей сумме 37 303 230 руб. и пени, начисленные за неуплату указанных налогов, в общем размере 8 865 737,35 руб.

Решением Управления от 23.01.2023 N 11 решение Инспекции отменено в части доначисления НДС на общую сумму 659 015 руб. и пеней - 246 006,86 руб., а также налога на прибыль в размере 1 464 480 руб. и пеней - 199 751,82 руб.

Не согласившись с решением Инспекции (в редакции решения Управления) в части доначисления налога на прибыль (соответствующих сумм штрафа и пеней), Общество обратилось в арбитражный суд.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятых по делу судебных актов.

Судами установлено, что Общество (подрядчик) заключило с ООО "Уренгойаэроинвест" (заказчик) договор от 09.07.2019 N УАИ-366/19-Р39 на строительство объекта "Реконструкция аэродрома аэропорта г. Новый Уренгой".

Инспекция, проанализировав справки о задолженности по выполненным и не подписанным работам, а также обороты по счетам бухгалтерского учета 20, 23, 90.1, 90.2 (выручка от реализации и прямые расходы за 2018-2020 годы), пришла к выводу о том, что на объекте строительства понесенные расходы Общества превышают выручку от реализации: за 2019 год на сумму 11 082 096 руб.; за 2020 год на сумму 171 772 855,23 руб.

При этом, по мнению налогового органа, поскольку договором не предусмотрена поэтапная сдача работ, налогоплательщик должен был учесть доходы по договору с длительным (более одного года) технологическим циклом с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета, а также в соответствии с пунктом 23 Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда" (ПБУ 2/2008), утвержденного приказом от 24.10.2008 N 116н Министерства финансов Российской Федерации (далее - ПБУ 2/2008), которым определено, что выручка признается в величине равной сумме понесенных расходов.

По результатам проверки сумма занижения выручки, не признанной заказчиком, Инспекцией установлена в сумме понесенных расходов, превышающих выручку от реализации по указанному выше договору. Налоговый орган посчитал, что в нарушение пункта 2 статьи 271, статьи 316 НК РФ Общество занизило выручку, не признанную заказчиком, что повлекло занижение суммы налога на прибыль к уплате в бюджет:

за 2019 год - на 2 216 419 руб.; за 2020 год - на 34 354 571 руб.

Суды первой и апелляционной инстанций признали ошибочной позицию Инспекции, указав, что в настоящем случае налоговым органом не доказаны основания для применения положений пункта 2 статьи 271 НК РФ в качестве нормы, нарушение которой вменено налогоплательщику, в связи с чем дополнительное начисление налога по настоящему эпизоду признано незаконным.

Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод судов двух инстанций, исходит из норм материального права, указанных в судебных актах, и фактических обстоятельств дела.

Согласно пункту 2 статьи 271 НК РФ по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Судами верно указано, что определяющее значение для разрешения вопроса о порядке определения доходов по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом НК РФ придает наличию или отсутствию в договорах с заказчиками поэтапной сдачи работ. В том случае, если договором между заказчиком и подрядчиком не предусмотрено поэтапной сдачи работ, то доход от реализации налогоплательщик определяет самостоятельно в соответствии с правилами собственной учетной политики. В случае, если поэтапная сдача работ предусмотрена, то указанные нормы не действуют и должны применяться общие нормы о порядке учета доходов (пункт 3 статьи 271 НК РФ).

В оспариваемом решении налоговый орган исходил из того, что в договоре от 09.07.2019 N УАИ-366/19-Р39 не предусмотрено поэтапное выполнение работ.

Кассационная инстанция полагает, что суды, в соответствии требованиями статьи 71 АПК РФ полно и всесторонне исследовав условия заключенного договора, а также иные представленные в материалы дела доказательства (в том числе график выполнения строительно-монтажных работ, приложение N 2 к договору "Расчет цены работ "Реконструкция аэродрома аэропорта Новый Уренгой, Ямало-Ненецкого автономный округ" Этап 1, Этап 2, Этап 3, Этап 4", разрешения на "строительство этапов", ежемесячные акты КС-2 о приеме-передаче фактически выполненных работ, акт от 25.12.2022 приемки-передачи к договору от 09.07.2019 и дефектная ведомость к нему), пришли к правильному выводу о том, что в рассматриваемом случае сторонами было предусмотрено поэтапное исполнение договора и фактически сдача работ заказчику производилась поэтапно.

С учетом положений статей 39, 271, 316 НК РФ, пункта 20 ПБУ 2/2008, пунктов 12, 87-89 Учетной политики Общества, суды обоснованно признали неправомерной методику определения налоговой базы, избранную налоговым органом.

Как верно указал суд, статья 316 НК РФ предоставляет налогоплательщику право (обязанность) утвердить в учетной политике порядок определения доходов от реализации.

При этом порядок определения "готовности" налогоплательщиком самостоятельно избран и закреплен в пунктах 87-89 Учетной политики заявителя для целей бухгалтерского учета - по доле выполненного на отчетную дату объема работ.

Судами установлено, что в соответствии с избранным методом Общество составляло распоряжения генерального директора по доле выполненных работ с подтверждением неподписанной заказчиком формой КС-2, а также составляло справки о задолженности по выполненным и неподписанным работам.

В соответствии с вышеуказанными документами налогоплательщика остаток выполненных, но не переданных заказчику работ по состоянию на отчетные даты составлял: на 31.12.2019 - 0 руб., на 31.12.2020 - 14 432 961,57 руб., что налоговым органом не оспаривалось.

Вместе с тем доводов о том, что налогоплательщик в нарушение собственной учетной политики учитывал доходы по спорному договору налоговым органом не приведено, достоверность указанных сведений (распоряжения генерального директора и справки о задолженности) не опровергнута.

Таким образом, Инспекция, вопреки избранному Обществом методу "по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ", произвела расчет доходов по иному методу, - "по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов", в связи с чем оспариваемое решение Инспекции правомерно признано незаконным по рассмотренному эпизоду.

Изложенные в кассационной жалобе обстоятельства, в том числе относительно того, что между сторонами сложились взаимоотношения, не предусматривающие этапов выполнения работ, стороны фактически оформляли промежуточные акты выполненных работ исключительно для закрытия сумм авансирования, иные акты, подтверждающие передачу этапов работ, отсутствуют, что метод определения доходов "по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ" применим только в целях бухгалтерского учета, не опровергают выводы судов о неправомерности принятия Инспекцией решения в оспариваемой части.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

Кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 07.11.2023 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа и постановление от 27.03.2024 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А81-3743/2023 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.