ВС РФ: доходы от патента можно учесть при уплате УСН, если ИП применяет эти два режима и лишился права на ПСН

Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ признала ошибочным решение налогового органа об уплате НДФЛ в отношении доходов предпринимателя, который одновременно применяя ПСН и УСН, лишился права на патент из-за того, что вовремя его не оплатил. Суд счел, что в данном случае предприниматель был прав, когда с доходов от деятельности в рамках патента уплатил налог по УСН (Определение ВС РФ № 301-КГ16-16143 от 20 января 2017 г. по делу № А38-7494/2015¹). 

ИП занимался сдачей в аренду нежилых помещений. С 1 января 2013 года он применял УСН с объектом налогообложения "доходы". С 1 января 2014 года в отношении операций по сдаче в аренду одного из помещений также стала применяться ПСН. Патент был получен 25 декабря 2013 года на срок до 31 декабря 2014 года. При этом общая стоимость патента составила 12 тыс. руб., из которых 4 тыс. руб. нужно было уплатить до 27 января 2014 года, а еще 8 тыс. руб. – до 1 декабря 2014 года. Поскольку второй платеж совершен не был, то налоговики посчитали, что ПСН применить нельзя (п. 6 ст. 346.45 Налогового кодекса), соответственно с доходов, полученных после 1 января 2014 года ИП должен уплатить НДФЛ. Хотя с этих доходов ИП уже уплатил налог по УСН. В адрес предпринимателя было вынесено решение о привлечении к ответственности за неуплату НДФЛ. Размер недоимки составил 191 тыс. руб., еще было начислено 36 тыс. руб. штрафа и 4 тыс. руб пени. 

ИП не согласился с данным решением и подал иск в суд. В первой инстанции и апелляции он получил поддержку судей. Однако в кассации суд занял позицию налогового органа, посчитав, что утратив право на патент, ИП перешел на общий режим налогообложения и должен платить НДФЛ.

Вместе с тем, Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ обратила внимание на то, что в случае одновременного применения упрощенной и патентной систем налогообложения доходы, полученные от деятельности, в отношении которой налогоплательщиком был получен патент, суммируются с остальными полученными им доходами для целей определения суммового порога, необходимого для сохранения права на применение УСН (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Таким образом, взаимосвязанные положения глав 26.2 "Упрощенная система налогообложения" и 26.5 "Патентная система налогообложения" Налогового кодекса позволяют сделать вывод о том, что УСН в случае ее применения ИП, является общей по отношению к ПСН, в рамках которой осуществляется налогообложение доходов лишь по отдельным видам деятельности налогоплательщика. При этом глава 26.5 НК РФ не содержит нормы, в силу которой утрата налогоплательщиком права на применение ПСН влекла бы одновременную утрату им права на применение УСН, либо изменение порядка исчисления налога, уплачиваемого в рамках УСН.

Поскольку общая сумма полученных ИП в 2014 году доходов от деятельности в рамках ПСН и УСН не превысила пороговое значение (п. 4 ст. 346.13 НК РФ), то при утрате права на применение ПСН предприниматель правомерно учел все полученные им доходы при исчислении налога по УСН (п. 1 ст. 346.14, п. 1 ст. 346.17 НК РФ).