Создание резерва по сомнительным долгам в случае причинения ущерба перевозчиком

Российская организация - собственник товара находится на общей системе налогообложения. При транспортировке товара от поставщика перевозчик его повредил, груз восстановлению не подлежит. Были судебные разбирательства, выдан исполнительный лист, но имущества и денежных средств у перевозчика нет, не на что обращать взыскание, частично долг погасился выплатой страхового возмещения в 2023 году. Груз был поврежден при транспортировке от поставщика в 2022 году, решение суда вступило в законную силу в 2023 году. В настоящее время исполнительное производство еще не прекращено. В бухгалтерском и налоговом учете задолженность числится на счете 76 "Расчеты по претензиям".
Можно ли на сумму задолженности перевозчика создать резерв по сомнительным долгам? Если да, то когда можно долг погасить за счет резерва?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

1. В бухгалтерском учете Организация должна проверить задолженность перевозчика на реальность оплаты и в случае признания задолженности сомнительной образовать резерв по сомнительным долгам.

Списать задолженность за счет созданного резерва можно будет после получения постановления об окончании исполнительного производства от судебного пристава-исполнителя или после ликвидации должника (в т.ч. после завершения процедуры банкротства, если такая процедура будет иметь место).

2. В анализируемой ситуации для целей налогообложения прибыли резерв по сомнительным долгам не формируется.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

Согласно п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, организация создает резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Сумма резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете является оценочным значением и определяется Организацией самостоятельно по каждому отдельному сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника, то есть должна иметь место оценка реальной неоплаты задолженности, неполной ее оплаты или оплаты со значительным отклонением от установленных сроков.

Как видим, эта норма не предусматривает "права" Организации на создание резерва сомнительных долгов. То есть при наличии сомнительной дебиторской задолженности Организация обязана это делать в целях бухгалтерского учета.

Сомнительной считается дебиторская задолженность, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. При этом нет ограничений на определение величины резерва ни в размере полной суммы просроченного долга, ни в каком-то процентном выражении от нее.

Подходы к оценке дебиторской задолженности в бухгалтерском учете, в частности, к созданию и последующему изменению резерва сомнительных долгов, представлены в Рекомендации Р-108/2019-КпР "Резерв сомнительных долгов", принятой фондом "Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учета "Бухгалтерский методологический центр" от 11.12.2019.

Конкретную методику формирования резерва сомнительных долгов следует установить в учетной политике для целей бухгалтерского учета (п. 7 ПБУ 1/2008).

Для учета резервов предназначен счет 63 "Резервы по сомнительным долгам" в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы", счетами учета расчетов с дебиторами.

После списания сомнительная задолженность в течение пяти лет с момента списания отражается на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника (п. 77 Положения N 34н).

Рекомендуем следующие записи по счетам бухгалтерского учета:

Дебет 91, Кредит 63

- начислен резерв сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной;

Дебет 63, Кредит 76

- списана сумма дебиторской задолженности, нереальной к взысканию, за счет резерва по сомнительным долгам;

Дебет 007

- списанная дебиторская задолженность отражена за балансом.

Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве" (письма Минфина России от 26.05.2017 N 03-03-06/1/32540, от 10.04.2017 N 03-03-06/1/21019, от 09.02.2017 N 03-03-06/1/7131, от 28.12.2016 N 03-03-06/1/78769).

Таким образом, в рассматриваемом случае Организация должна проверить задолженность перевозчика на реальность оплаты и в случае признания задолженности сомнительной образовать резерв в бухгалтерском учете.

Списать задолженность за счет созданного резерва можно будет после получения соответствующего постановления от судебного пристава-исполнителя или после ликвидации должника (в т.ч. после завершения процедуры банкротства, если такая процедура будет иметь место).

Налоговый учет

В соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном ст. 266 НК РФ).

Экономический смысл создания резерва по сомнительным долгам заключается в предоставлении налогоплательщику возможности учесть в составе расходов по налогу на прибыль дебиторскую задолженность, которая учитывается в составе доходов и которая оценивается как сомнительная, то есть с высоким риском неплатежа (письмо Минфина России от 27.06.2018 N 03-03-06/2/44160). Создание такого резерва в налоговом учете - это право налогоплательщика, которое должно быть закреплено в учетной политике (письмо Минфина России от 03.10.2018 N 03-03-06/1/71046).

В формировании резерва участвует только та дебиторская задолженность, в отношении которой одновременно выполняются следующие условия:

- возникновение задолженности связано с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг;

- долг не погашен в сроки, установленные договором;

- долг не обеспечен залогом, поручительством, банковской гарантией (п. 1 ст. 266 НК РФ).

Все остальные долги, не отвечающие одновременно указанным выше критериям, при формировании резерва не учитываются (постановление Президиума ВАС РФ от 17.06.2014 N 4580/14).

Задолженность в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств не участвует в формировании резерва по сомнительным долгам, поскольку данные доходы возникают не при реализации продукции (работ, услуг) (письма Минфина России от 11.05.2023 N 03-03-06/1/42725, от 19.10.2022 N 03-03-06/1/101048, от 13.09.2022 N 03-03-06/1/88699, от 19.12.2019 N 03-03-06/2/99558).

В анализируемой ситуации возникновение задолженности перевозчика не связано с реализацией Организацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг.

Таким образом, в анализируемой ситуации для целей налогообложения прибыли резерв по сомнительным долгам не формируется.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Энциклопедия решений. Как создавать и использовать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете;

- Энциклопедия решений. Расходы на формирование резервов по сомнительным долгам в целях налогообложения прибыли;

- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет расходов от списания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию;

- Вопрос: Последствия создания резерва сомнительных долгов (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2024 г.);

- Вопрос: О создании резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете, если бывший работник в течение двух лет не компенсирует организации ущерб, присужденный судом (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2023 г.);

- Вопрос: В 2018 году в бухгалтерском учете был создан резерв сомнительных долгов. Для целей налогового учета такой резерв не создавался, при этом разница между налогооблагаемой и бухгалтерской базой была признана как постоянная (настройки бухгалтерской программы). В 2019 году задолженность по одному из контрагентов подлежит списанию (в бухгалтерском учете за счет резерва) вследствие получения постановления об окончании производства и возвращении исполнительного дела. Как теперь отразить списание дебиторской задолженности, в т.ч. с учетом требований ПБУ 18/02? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2020 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ААС Буланцов Михаил

Ответ прошел контроль качества

18 февраля 2025 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.