Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО ''СБЕР А". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
(1).jpg)
Программа разработана совместно с АО ''СБЕР А". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
Предприятие передало исполнительный лист на взыскание долга в территориальное отделение ФССП. Постановление об открытии исполнительного производства предприятие не получило. Ответа на запросы о ходе исполнительного производства не поступило.
По истечении года ведения исполнительного производства организация-должник была исключена из ЕГРЮЛ (причина - отсутствие по адресу, заявленному в ЕГРЮЛ).
Через год пристав вынес определение о прекращении исполнительного производства. Жалоба в прокуратуру на бездействие пристава и о понуждении предоставить документы об открытии исполнительного производства и прекращении эффекта не дала.
Таким образом, документы об открытии/закрытии исполнительного производства у предприятия отсутствуют. С момента исключения организации-должника из ЕГРЮЛ прошло 3 года.
Может ли предприятие списать в налоговом и бухгалтерском учетах долг только на основании выписки из ЕГРЮЛ? Сколько времени должно пройти с момента внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации организации-должника, чтобы списать долг?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Учет в составе внереализационных расходов для целей налогообложения прибыли суммы задолженности, в отношении которой отсутствует постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, влечет высокие налоговые риски, независимо от наличия выписки об исключении должника из ЕГРЮЛ по решению налогового органа.
В бухгалтерском учете списанию подлежат долги, нереальные для взыскания. Оценка дебиторской задолженности на предмет признания ее безнадежной (нереальной) для взыскания производится на основании профессионального суждения.
Исключение должника из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа может являться основанием для признания долга нереальным ко взысканию и для его списания в бухгалтерском учете. В связи с этим решение о списании долга в бухгалтерском учете могло быть принято организацией, например, в периоде исключения должника из ЕГРЮЛ, поскольку это обстоятельство позволяет сделать вывод, что задолженность с высокой долей вероятности никогда не будет погашена.
Обоснование вывода:
В рассматриваемом случае организация-должник была исключена из ЕГРЮЛ на основании подп. "б" п. 5 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей", согласно которому организация подлежит исключению из ЕГРЮЛ при наличии в нем сведений, в отношении которых внесена запись об их недостоверности, в течение более чем шести месяцев с момента внесения такой записи (смотрите также п. 3.3 Обзора, направленного письмом ФНС России от 27.12.2023 N КВ-4-14/16340@). То есть исключение должника из ЕГРЮЛ произведено по решению регистрирующего органа.
При этом запись об исключении должника внесена в ЕГРЮЛ после вступления в силу решения арбитражного суда о взыскании долга и начала исполнительного производства.
Статья 266 НК РФ позволяет признать долг безнадежным, в частности, по следующим основаниям:
1) истечение срока исковой давности;
2) прекращение обязательства в соответствии с гражданским законодательством вследствие невозможности его исполнения - на основании акта государственного органа или ликвидации организации;
3) наличие постановления судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, подтверждающего невозможность взыскания долга.
По мнению Минфина России, задолженность не может быть признана безнадежной, если она обеспечена поручительством (смотрите письмо от 28.10.2013 N 03-03-06/2/45483).
Важно учитывать, что в п. 2 ст. 266 НК РФ установлен закрытый перечень оснований отнесения задолженности к безнадежной для целей налогообложения прибыли (письма Минфина России от 06.04.2023 N 03-03-06/1/30736, от 27.02.2023 N 03-03-06/1/16016, от 09.02.2021 N 03-03-06/3/8222, от 17.12.2020 N 03-03-06/1/110632). Других оснований для признания долга безнадежным ст. 266 НК РФ не предусматривает (письмо Минфина России от 05.10.2015 N 03-03-06/2/56751).
В случае наличия резерва по сомнительным долгам списание безнадежной задолженности должно происходить за счет такого резерва.
В случае наличия нескольких оснований для признания задолженности безнадежной она признается таковой в том периоде, в котором возникло первое по времени основание для признания задолженности безнадежной (смотрите письма Минфина России от 24.01.2024 N 03-03-06/1/5276, от 03.03.2023 N 03-03-06/1/17912, от 30.11.2021 N 03-03-07/96925, от 05.07.2021 N 03-03-06/1/52952).
Как указал Минфин в письме от 29.05.2013 N 03-03-06/1/19566, задолженность, в отношении которой вступило в силу решение суда, подлежит взысканию в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве". Срок взыскания указанной задолженности в рамках гражданского законодательства не может рассматриваться в режиме истечения срока исковой давности. Смотрите также письма Минфина России от 13.08.2012 N 03-03-06/1/408, от 13.12.2011 N 03-03-06/2/195.
Иными словами, налогоплательщик не вправе включить во внереализационные расходы задолженность на основании истечения срока исковой давности, если ранее он обратился в суд с требованием о ее взыскании и имеется вступившее в силу решение суда в его пользу.
В дальнейшем дебиторская задолженность, в отношении которой вступило в силу решение суда в пользу кредитора, подлежит взысканию в порядке исполнительного производства, установленном Законом N 229-ФЗ. При этом задолженность, подлежащая взысканию в порядке исполнительного производства, может быть признана безнадежной для целей налогообложения прибыли в случае, если невозможность ее взыскания подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства только по основаниям, указанным в абзаце 2 п. 2 ст. 266 НК РФ.
Из письма Минфина России от 30.05.2018 N 03-03-06/2/36758 следует, что только суммы задолженности, в отношении которых меры принудительного взыскания проводились и имеются соответствующие постановления судебного пристава-исполнителя, могут быть признаны безнадежным долгом для целей налогообложения. При этом часть задолженности, к которой меры принудительного взыскания не применялись, может быть признана безнадежной по любому иному основанию, установленному п. 2 ст. 266 НК РФ.
Таким образом, в целях признания долгов безнадежными, наличие которых подтверждено судебным актом, необходимо наличие постановления судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства в отношении конкретного долга.
Ранее Минфин России неоднократно указывал, что юридические лица, исключенные из ЕГРЮЛ по п. 5 ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ, не приравниваются к ликвидированным и по данному основанию задолженность не признается безнадежной (смотрите, в частности, письма от 18.05.2022 N 03-03-06/1/45454, от 21.05.2019 N 03-03-06/2/36730).
Вместе с тем в соответствии с п. 6 ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ, введенным Федеральным законом от 02.11.2023 N 519-ФЗ, к случаям исключения юридического лица из ЕГРЮЛ по основаниям, предусмотренным подп. "а"-"г" п. 5 ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ, также применяются положения пп. 2 и 3 ст. 64.2 ГК РФ.
Таким образом, поскольку при исключении юридического лица из ЕГРЮЛ на основании п. 5 ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ его обязательства прекращаются как при ликвидации (ст. 419 ГК РФ), то в целях налогообложения прибыли дебиторская задолженность перед налогоплательщиком ликвидированной таким образом организации признается безнадежным долгом в соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ и подлежит отражению в составе внереализационных расходов на основании подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ (смотрите письмо Минфина России от 26.01.2024 N 03-03-06/1/6337), т.е. в связи с прекращением обязательства вследствие невозможности его исполнения при ликвидации организации-должника. Смотрите также письмо Минфина России от 07.07.2023 N 03-03-06/1/63639.
Иными словами, по общему правилу с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 02.11.2023 N 519-ФЗ в ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ, исключение должника из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа на основании п. 5 ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ позволяет признать сумму списанного долга в составе внереализационных расходов.
Однако если должник был исключен из ЕГРЮЛ до вступления в силу указанных изменений, то, принимая во внимание позицию, ранее высказываемую Минфином России (смотрите названные выше письма от 18.05.2022 N 03-03-06/1/45454, от 21.05.2019 N 03-03-06/2/36730), полагаем, что долги организаций, исключенных из ЕГРЮЛ до вступления в силу п. 6 ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ, не могут признаваться безнадежными на основании выписки из ЕГРЮЛ.
Подведем итог. В связи с отсутствием у налогоплательщика документа, подтверждающего прекращение исполнительного производства, учет задолженности в составе внереализационных расходов повлечет высокие налоговые риски. Такие обстоятельства, как наличие выписки об исключении должника из ЕГРЮЛ, истечение трехлетнего срока с даты внесения регистрирующим органом в реестр записи об исключении, по нашему мнению, не позволяют учесть сумму долга в целях определения базы по налогу на прибыль.
Также напомним, что налогоплательщик вправе признать соответствующие расходы при условии, если с момента их возникновения не истек трехлетний срок, предусмотренный подп. 1 п. 7 ст. 11.3 НК РФ.
Смотрите дополнительно:
- Энциклопедия решений. Списание нереальной к взысканию (безнадежной) дебиторской задолженности при налогообложении прибыли;
- Энциклопедия решений. Учет расходов от списания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию;
- Вопрос: Списание задолженности должника, исключенного из ЕГРЮЛ по причине недостоверности сведений (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2024 г.);
- Годовой отчет 2024 (Крутякова Т.Л.). - "Издательство АйСи", 2024 г., раздел 3.1.2.5. Безнадежные долги.
Согласно п. 70 Положения N 34н, в бухгалтерском учете организация обязана при возникновении сомнительной дебиторской задолженности создавать резерв по сомнительным долгам. Сумма резерва является оценочным значением и определяется организацией самостоятельно по каждому отдельному сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника, то есть должна иметь место оценка реальной неоплаты задолженности, неполной ее оплаты или оплаты со значительным отклонением от установленных сроков.
При этом сомнительной признается дебиторская задолженность, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.
Подходы к оценке дебиторской задолженности в бухгалтерском учете, в частности, к созданию и последующему изменению резерва сомнительных долгов, представлены в Рекомендации Р-108/2019-КпР "Резерв сомнительных долгов", принятой фондом "Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учета "Бухгалтерский методологический центр" от 11.12.2019.
Конкретную методику формирования резерва сомнительных долгов следует установить в учетной политике для целей бухгалтерского учета (п. 7 ПБУ 1/2008). Если организация полагает, что задолженность не является сомнительной, то создавать резерв по ней не нужно. Смотрите подробнее: Энциклопедия решений. Как создавать и использовать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете.
Согласно п. 77 Положения N 34н списанию подлежат дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, а также другие долги, нереальные для взыскания. Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации.
Оценка дебиторской задолженности на предмет признания ее безнадежной (нереальной) для взыскания производится на основании профессионального суждения ответственного лица, составленного с учетом положений Рекомендации Р-96/2018-КпР "Профессиональное суждение", принятой фондом "НРБУ "БМЦ" от 17.12.2018.
В связи с тем, что нормативно-правовыми актами, регулирующими порядок ведения бухгалтерского учета, не установлено иное, перечень оснований для признания задолженности нереальной для взыскания в целях бухгалтерского учета является открытым.
Полагаем, решение о списании долга могло быть принято организацией, например, в периоде исключения должника из ЕГРЮЛ, поскольку это обстоятельство позволяет сделать вывод, что задолженность с высокой долей вероятности никогда не будет погашена.
В пользу данного вывода свидетельствует и положение п. 6 ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ, в соответствии с которым при исключении юридического лица из ЕГРЮЛ на основании п. 5 ст. 21.1 Закона N 129-ФЗ его обязательства прекращаются как при ликвидации (ст. 419 ГК РФ). Таким образом, при наличии выписки из ЕГРЮЛ организация была вправе списать дебиторскую задолженность контрагента.
Отметим, что списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Исходя из п. 77 Положения N 34н эта задолженность в течение пяти лет с момента списания должна отражаться за балансом на счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов".
Смотрите дополнительно:
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет расходов от списания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию;
- Вопрос: Нюансы несвоевременного списания в бухгалтерском учете безнадежной дебиторской задолженности (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2024 г.).
Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Как учесть убытки (расходы) прошлых лет, выявленные в текущем периоде, при исчислении налога на прибыль;
- Вопрос: Учет расходов прошлых лет в текущем налоговом периоде (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2023 г.);
- Вопрос: Налог на прибыль: исправление ошибки прошлого периода (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2024 г.);
- Годовой отчет 2024 (Крутякова Т.Л.). - "Издательство АйСи", 2024 г., Приложение 1 Исправление ошибок в исчислении налогов. Применение ст. 54 НК РФ.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Кошкина Татьяна
Ответ прошел контроль качества
4 февраля 2025 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
