Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО ''СБЕР А". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
(1).jpg)
Программа разработана совместно с АО ''СБЕР А". Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
Российская организация на общей системе налогообложения (далее - организация или правопреемник) в прошлом присоединила к себе ООО (далее также - правопредшественник), у которого в учете в составе дебиторской задолженности числился выданный Почте России аванс. Между ООО и Почтой России был заключен договор оказания почтовых услуг (срок действия в настоящее время истек). В рамках действия договора ООО произвело авансирование услуг. По истечении срока действия договора услуги оказаны в меньшем объеме и на меньшую сумму, чем был произведен аванс. Акт сверки расчетов Почта России в настоящее время подписывать отказывается, остаток аванса возвращать не собирается. В связи с реорганизацией ООО путем присоединения получить копию выписки из банка, подтверждающую перечисление аванса, невозможно. Также отсутствуют другие первичные документы (возможности восстановить не имеется, так как их не делали), подтверждающие задолженность Почты России перед ООО (сумма задолженности отображается только в бухгалтерской программе). Срок исковой давности в настоящее время истек.
Возможно ли списание организацией указанной безнадежной дебиторской задолженности? Если да, то каким образом?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В бухгалтерском учете Организация имеет право списать дебиторскую задолженность с истекшим сроком давности на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя Организации.
В то же время для списания дебиторской задолженности в налоговом учете приказа руководителя Организации и акта инвентаризации недостаточно. Основанием для списания являются первичные документы, подтверждающие совершение операции, в результате которой образовался долг контрагента перед организацией (в данном случае перед присоединенным ООО). Признание в налоговом учете внереализационного расхода в виде суммы безнадежного долга Почты России, не подтвержденного документально, создают для Организации существенный налоговый риск.
Обоснование позиции:
На основании ст. 309 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с их условиями и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - согласно обычаям или другим обычно предъявляемым требованиям. В случае неисполнения контрагентом принятых обязательств у организации возникает дебиторская задолженность. Если контрагент так и не погасит свой долг, то сумма дебиторской задолженности должна быть списана с учета организации. Наиболее частыми основаниями для списания задолженности являются истечение срока исковой давности или ликвидация организации.
Общий срок исковой давности составляет три года. Если законом не установлено иное, течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права и о том, кто является надлежащим ответчиком по иску о защите этого права (п. 1 ст. 196, п. 1 ст. 200 ГК РФ).
Сумма дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются в соответствии с п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение N 34н).
Списание производится на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации. Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, относятся:
- на счет средств резерва сомнительных долгов;
- либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались.
На основании п. 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, являются прочими расходами и признаются в сумме, в которой дебиторская задолженность, была отражена в бухгалтерском учете организации (п. 14.3 ПБУ 10/99).
Мы видим, что нормативными документами по бухгалтерскому учету обязательность подтверждения возникновения дебиторской задолженности первичными документами не предусмотрена.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2 000 N 94н (далее - Инструкция), суммы дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности списываются по дебету счета 91, субсчет "Прочие расходы", в корреспонденции со счетами учета соответствующей дебиторской задолженности (например, со счетом 60 или 76). Если дебиторская задолженность списывается за счет ранее созданного в отношении нее резерва по сомнительным долгам, то она отражается по дебету счета 63 "Резервы по сомнительным долгам".
Таким образом, Организация имеет право списать числящуюся в бухгалтерском учете дебиторскую задолженность с истекшим сроком давности на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя Организации.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода.
В целях налогообложения прибыли организаций к внереализационным расходам, учитываемым при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, приравниваются суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ). Основания отнесения дебиторской задолженности к безнадежной для целей налогообложения прибыли установлены п. 2 ст. 266 НК РФ.
Если списанная дебиторская задолженность соответствует основаниям, поименованным в п. 2 ст. 266 НК РФ, налогоплательщик вправе признать такую дебиторскую задолженность безнадежной и учесть ее в составе внереализационных расходов по налогу на прибыль организаций на основании подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ (письма Минфина России от 19.03.2024 N 03-03-06/1/24385, от 29.01.2024 N 03-03-06/1/6897).
Таким образом, в силу подп. 2 п. 2 ст. 265 и п. 2 ст. 266 НК РФ по истечении срока исковой давности сумма дебиторской задолженности Почты России в виде перечисленного ей аванса (безнадежный долг) теоретически может быть признана у Организации внереализационным расходом (письма Минфина России от 04.09.2015 N 03-03-06/2/51088, от 24.07.2013 N 03-03-06/1/29315, от 11.06.2013 N 03-03-06/1/21726, от 03.08.2010 N 03-03-06/1/517, от 21.10.2008 N 03-03-06/1/596, от 07.10.2004 N 03-03-01-04/1/68).
Списание дебиторской задолженности в налоговом учете (как и в бухгалтерском) производится на основании:
- акта инвентаризации расчетов (акт может быть разработан на основе формы N ИНВ-17, утвержденной постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88);
- документов, подтверждающих факт возникновения и сумму дебиторской задолженности (договоры, накладные, акты, платежные поручения, акты сверки, гарантийные письма и т.д.);
- письменного обоснования списания дебиторской задолженности;
- приказа (распоряжения) руководителя Организации о списании дебиторской задолженности.
Однако расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли организаций, должны быть документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). Подтверждением данных налогового учета являются, в частности, первичные учетные документы (включая справку бухгалтера) (ст. 313 НК РФ).
Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом (ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ)). Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).
По мнению финансового ведомства, документами, подтверждающими факт возникновения дебиторской задолженности, могут быть любые первичные документы о совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг контрагента перед налогоплательщиком (договор, в котором указана дата срока платежа, накладные на передачу ценностей, акты приемки-сдачи работ (услуг), платежные документы и др.) (письмо Минфина России от 08.04.2013 N 03-03-06/1/11347). Смотрите также письма УФНС России по г. Москве от 13.04.2011 N 16-15/035618.1@, от 22.03.2011 N 16-15/026842@.
При этом отсутствие полной документации по дебиторской задолженности может являться основанием для невозможности включения таковой в состав расходов в целях налогообложения прибыли, так как не выполняется условие документального подтверждения расходов (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности необходимо документальное подтверждение возникновения задолженности, а также истечения срока исковой давности (постановление АС Московского округа от 17.07.2015 N Ф05-8766/15, письмо Минфина России от 08.04.2013 N 03-03-06/1/11347).
Признание задолженности безнадежной по основанию истечения установленного срока исковой давности осуществляется вне зависимости от предпринятых налогоплательщиком мер принудительного взыскания такой задолженности (письма Минфина России от 13.09.2023 N 03-03-06/1/87504, от 03.03.2023 N 03-03-06/1/17912, от 20.01.2022 N 03-03-07/2970, от 11.06.2021 N 03-03-06/3/46404, от 16.02.2021 N 03-03-06/2/10482, от 09.06.2020 N 03-03-06/1/49480, от 13.01.2020 N 03-03-06/1/569, определение Верховного Суда РФ от 19.01.2018 N 305-КГ17-14988, включенное в Обзор практики ВС РФ от 04.07.2018, постановления Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10, ФАС Западно-Сибирского округа от 07.04.2010 N А03-5968/2009, ФАС Московского округа от 24.06.2010 N КА-А40/6181-10, ФАС Поволжского округа от 22.07.2008 N А55-1309/08 и др.). Вместе с тем если вообще не предпринимались никакие действия по взысканию долга, налоговый орган может заподозрить Организацию в том, что она вступила во взаимоотношения с контрагентами без намерения получить реальное встречное исполнение, то есть учло хозяйственные операции не в соответствии действительным экономическим смыслом. Как результат может быть сделан вывод о том, что расходы, возникшие в связи со списанием дебиторской задолженности, не отвечают установленному ст. 252 НК РФ принципу экономической оправданности затрат (убытков), как связанных с деятельностью, направленной на получение дохода, и не могут быть учтены для целей налогообложения, поскольку в их основание положены хозяйственные операции, учтенные не в соответствии с их действительным экономическим смыслом - фактическим выводом средств общества на счета иных лиц в отсутствие действительных хозяйственных отношений и без эквивалентного встречного предоставления. Пример - постановление АС Восточно-Сибирского округа от 06.03.2023 N Ф02-221/2023 по делу N А10-3491/2021.
Таким образом, для списания дебиторской задолженности в налоговом учете приказа руководителя Организации и акта инвентаризации недостаточно. Основанием для списания являются первичные документы, подтверждающие совершение операции, в результате которой образовался долг контрагента перед организацией (в данном случае перед присоединенным ООО).
Признание в налоговом учете внереализационного расхода в виде суммы безнадежного долга Почты России, не подтвержденного документально, создают для Организации существенный налоговый риск.
К сведению:
Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.
Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет расходов от списания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию;
- Энциклопедия решений. Списание нереальной к взысканию (безнадежной) дебиторской задолженности при налогообложении прибыли;
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет расходов от списания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию;
- Вопрос: Списание дебиторской задолженности, возникшей более трех лет назад (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2023 г.);
- Вопрос: Каков порядок документооборота при списании дебиторской задолженности? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2020 г.);
- Вопрос: Какими документами нужно списывать задолженность давних лет (есть и дебиторская, и кредиторская задолженность)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2019 г.).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ААС Буланцов Михаил
Ответ прошел контроль качества
27 декабря 2024 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
