Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение ООО на УСН (объект налогообложения "доходы минус расходы") строит объект основного средства (некапитальный физкультурно-оздоровительный комплекс) подрядным способом. С сетевой организацией (Россети) заключен договор об осуществлении временного технологического присоединения к электросетям сроком до одного года (на период строительства). По условиям договора заказчик (ООО) должен выполнить технические условия на временное технологическое присоединение (построить временную электрическую сеть). Заказчик (ООО) заключил договор с подрядной организацией (ХХХ) на комплекс строительно-монтажных работ, которые включают в себя работы по прокладке кабеля до новых ВРЩ (вводно-распределительный щит) Заявителя, доставка на объект нового ВРЩ, установка и подключение. ХХХ выполнил работы. Как ООО на УСН учесть вышеперечисленные расходы: принять временную электрическую сеть (ВРЩ с кабелем) в качестве отдельного объекта основных средств или включить расходы в первоначальную стоимость строящегося физкультурно-оздоровительного комплекса, ведь без данных расходов строительство невозможно (известно, что после ввода физкультурно-оздоровительного комплекса в эксплуатацию данная временная сеть перестанет использоваться)? Как учесть расходы за технологическое присоединение организации на УСН?

ООО на УСН (объект налогообложения "доходы минус расходы") строит объект основного средства (некапитальный физкультурно-оздоровительный комплекс) подрядным способом. С сетевой организацией (Россети) заключен договор об осуществлении временного технологического присоединения к электросетям сроком до одного года (на период строительства). По условиям договора заказчик (ООО) должен выполнить технические условия на временное технологическое присоединение (построить временную электрическую сеть). Заказчик (ООО) заключил договор с подрядной организацией (ХХХ) на комплекс строительно-монтажных работ, которые включают в себя работы по прокладке кабеля до новых ВРЩ (вводно-распределительный щит) Заявителя, доставка на объект нового ВРЩ, установка и подключение. ХХХ выполнил работы.
Как ООО на УСН учесть вышеперечисленные расходы: принять временную электрическую сеть (ВРЩ с кабелем) в качестве отдельного объекта основных средств или включить расходы в первоначальную стоимость строящегося физкультурно-оздоровительного комплекса, ведь без данных расходов строительство невозможно (известно, что после ввода физкультурно-оздоровительного комплекса в эксплуатацию данная временная сеть перестанет использоваться)? Как учесть расходы за технологическое присоединение организации на УСН?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Организацией, применяющей УСН, стоимость временного сооружения может быть отнесена как к основному средству, так и включена в стоимость строящегося объекта единовременно в виде материальных затрат.
Временное сооружение учитывается в составе основного средства, если удовлетворяет критериям амортизируемого имущества. В таком случае расходы в виде платы за технологическое присоединение учитываются в стоимости временного объекта.

Обоснование позиции:
В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (с учетом положений пп. 3 и 4 ст. 346.16 НК РФ). При этом указанные расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
Если ОС приобретены (сооружены, изготовлены) в периоде применения УСН, то они принимаются к учету по первоначальной стоимости, которая определяется в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете, то есть в соответствии с нормами ФСБУ 6/2020 "Основные средства", утвержденном приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н (девятый абзац п. 3 ст. 346.16 НК РФ). В стоимость объектов ОС включается сумма входного НДС, уплаченного при приобретении объекта (подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ, смотрите Энциклопедию решений. Расходы на приобретение основных средств при УСН).
Расходы на приобретение ОС в период применения УСН должны отражаться в последний день отчетного (налогового) периода, в котором произошло последним по времени одно из событий:
- оплата (завершение оплаты) ОС (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ);
- ввод ОС в эксплуатацию (подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
В состав основных средств, в целях главы 26.2 НК РФ, включаются основные средства, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ).
Статьей 256 НК РФ определено, что амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признается имущество, которое находятся у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 руб.
Таким образом, если приобретенные (сооруженные, изготовленные) организацией на УСН основные средства соответствуют определению амортизируемого имущества, то расходы на их приобретение (сооружение, изготовление) учитываются при определении налоговой базы по УСН, на основании подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ в порядке, установленном п. 3 ст. 346.16 НК РФ. То есть стоимость основного средства списывается равными долями до конца налогового периода без начисления сумм амортизации в налоговом учете (абзац 8 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
Порядок налогового учета временных сооружений в процессе строительства по общему правилу зависит от их квалификации. В соответствии с п. 3 "Методики определения затрат на строительство временных зданий и сооружений, включаемых в сводный сметный расчет стоимости строительства объектов капитального строительства" (утверждена приказом Министерства строительства и жилищно-коммунального хозяйства РФ от 19.06.2020 N 332/пр) временные здания и сооружения подразделяются на:
- основные, предназначенные для обеспечения нужд строительства (далее - титульные);
- вспомогательные, предназначенные для организации работ на строительной площадке (далее - нетитульные), необходимые на период выполнения отдельных видов строительных работ и работ по монтажу оборудования (монтажных работ).
Титульные, нетитульные временные здания и сооружения и специальные вспомогательные сооружения и устройства по оборачиваемости подразделяются на амортизируемые и сооружаемые на строительной площадке или в границах полосы отвода линейного объекта в целях однократного использования, применение которых после окончания их эксплуатации и разборки не представляется возможным (п. 4 Методики).
В соответствии с подп. ц п. 16 Методики, нормативами затрат на строительство титульных временных зданий и сооружений, приведенными в приложении N 1 и 2 к Методике, учтены работы и затраты для титульных временных зданий и сооружений, таких как разводящие сети инженерно-технического обеспечения (водо-, тепло-, электроснабжения, связи и другие) от распределительных устройств на строительной площадке (точки подключения, источника) до рабочей зоны (территории в пределах до 25 м от периметра зданий или осей линейных сооружений).
Титульные сооружения, как правило, признаются основными средствами и могут использоваться в строительстве не одного объекта, а нескольких. Нетитульные временные здания и сооружения используются только при строительстве одного объекта и списываются на его затраты полностью.
Аналогичная позиция отражена в письме Минфина России от 08.12.2008 N 03-03-06/1/680 (для целей исчисления налога на прибыль), в котором разъясняется, что расходы на строительство временных сооружений включаются в строительство объекта основного средства только в том случае, если сооружения не являются амортизируемым имуществом. При этом срок полезного использования по временным сооружениям, используемым в течение срока строительства, устанавливается в соответствии с положениями статьи 258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации (письмо Минфина России от 13.01.2012 N 03-03-06/1/12), даже если фактический срок эксплуатации временного объекта будет иным.
Таким образом, организацией, применяющей УСН, стоимость временного сооружения может быть отнесена как к основному средству, так и включена в стоимость строящегося объекта единовременно. Временное сооружение учитывается в составе основного средства, если удовлетворяет критериям амортизируемого имущества.
Организации необходимо произвести самостоятельно квалификацию рассматриваемого временного сооружения и отнести его к определенному виду временного сооружения в зависимости от его конкретных технических характеристик.

Технологическое присоединение энергопотребляющего устройства к электрическим сетям

Юридические лица имеют право на технологическое присоединение своих энергопринимающих устройств к электрическим сетям. Плата взимается электросетевой организацией за предоставление возможности присоединения к ее сетям. Размеры платы за технологическое присоединение определяются исходя из расходов на выполнение мероприятий, подлежащих осуществлению сетевой организацией в ходе технологического присоединения (п. 2 ст. 23.2 Федерального закона N 35-ФЗ "Об электроэнергетике").
Согласно п. 18 Правил технологического присоединения (утверждены Постановлением Правительства РФ от 27.12.2004 г. N 861), мероприятия по технологическому присоединению включают в себя:
а) подготовку, выдачу сетевой организацией технических условий;
б) разработку сетевой организацией проектной документации;
в) разработку заявителем проектной документации в границах его земельного участка согласно обязательствам, предусмотренным техническими условиями;
г) выполнение технических условий заявителем и сетевой организацией;
д) проверку сетевой организацией выполнения заявителем технических условий.
В соответствии с п. 50 Правил, временным технологическим присоединением является технологическое присоединение энергопринимающих устройств по третьей категории надежности электроснабжения на уровне напряжения ниже 35 кВ, осуществляемое на ограниченный период времени для обеспечения электроснабжения энергопринимающих устройств.
Таким образом, услуга по подключению завершается фактическим присоединением к сети, то есть в момент физического соединения энергопринимающих устройств с сетью. Технологическое присоединение является услугой, оказываемой электросетевой компанией.
По вопросу отражения расходов на технологическое присоединение у организации, применяющей УСН, Минфин отмечает, что расходы в виде платы за технологическое присоединение реконструируемых энергопринимающих устройств, объектов по производству электрической энергии, а также объектов электросетевого хозяйства, присоединенная мощность которых увеличивается, к действующим электрическим сетям, непосредственно не связана с приобретением, сооружением, изготовлением, а также доведением указанных объектов до состояния, в котором они пригодны для использования (подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Фактически такие расходы являются оплатой работ сетевых организаций по обеспечению энергоснабжения, однако в составе расходов при определении налоговой базы по УСН они также учитываться не могут (письма Минфина России от 17.02.2014 N 03-11-06/2/6268, от 26.10.2010 N 03-11-06/2/166).
Однако, если организация осуществила строительство объекта с последующим осуществлением мероприятий по технологическому присоединению к электросетям, то без проведения мероприятий по технологическому соединению вновь созданные и присоединяемые впервые объекты не могут быть использованы организацией в производственном процессе. Поэтому такие расходы подлежат включению в первоначальную стоимость объектов, построенных либо приобретенных в целях технологического присоединения (письма ФНС России от 11.01.2018 N СД-4-3/155@, Минфина России от 25.05.2007 N 03-03-06/1/325, от 20.05.2008 N 03-03-06/1/326).
Таким образом, если расходы на присоединение к действующим электрическим сетям понесены в период эксплуатации объекта, то учесть их в составе расходов (при определении налоговой базы по УСН) организации не могут.
Если построенные энергетические установки требуют подсоединения к электрическим сетям, после чего они могут быть введены в эксплуатацию, то плату за их технологическое присоединение можно рассматривать в качестве расхода по доведению объекта основного средства (энергетической установки) до состояния, в котором он пригоден к использованию. В таком случае расходы в виде платы за технологическое присоединение учитываются в стоимости объекта (энергетической установки). Смотрите также Вопрос: Порядок бухгалтерского и налогового учета платы за технологическое присоединение (увеличение мощности) (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2021 г.).
Отметим, что, по мнению Ю.В. Подпорина, советника государственной гражданской службы РФ 1-го класса, расходы на подключение к газовой сети можно учесть при расчете налоговой базы по Налогу в составе материальных расходов на основании подп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16, подп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ (смотрите материал: Вопрос: Наша фирма провела газ для отопления своих помещений. В настоящее время нам нужно оплатить подключение к газовой сети. Можно ли эту сумму включить в расходы при УСН? Фирма на "упрощенке" с объектом доходы минус расходы ("Упрощенка", N 10, октябрь 2014 г.)). На наш взгляд, такой же подход не исключен и к плате за присоединение к электрической сети как одного из вида энергоресурсов (Вопрос: Учет ИП-арендодателем на УСН "доходы минус расходы" расходов на подключение к электрической сети объекта аренды (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2021 г.)).

Рекомендуем ознакомиться с материалами:
- Материал. УСНО: учет расходов в виде платы за подключение к электросетям (Д.В. Столяров, журнал "Туристические и гостиничные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, май-июнь 2021 г.);
- Материал. Строительство: бухгалтерский и налоговый учет (Митюкова Э.С.) (издание пятое, перераб. и доп.) - "Издательство АйСи", 2021 г.;
- Вопрос: С сетевой организацией заключен договор на осуществление технологического присоединения энергопринимающих устройств заказчика в связи с тем, что существующей мощности в точке подключения недостаточно для нужд заказчика. Цена договора определена по ставкам платы за технологическое присоединение за единицу максимальной мощности, которые предусмотрены постановлением Региональной энергетической комиссии Пермского края от 27.12.2012 N 79-тп. Можно ли в бухгалтерском и налоговом учете отнести расходы по технологическому присоединению на стоимость потребляемой электроэнергии, или это отдельный расход? Учитывается ли данный расход в налоговом учете? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2013 г.);
- Вопрос: Организация применяет УСН. В IV квартале 2017 года был заключен договор на предоставление услуги по технологическому присоединению энергопринимающих устройств к электрической сети. Стоимость выполненных работ превышает 40 000 руб. Как отразить расходы по данному договору в бухгалтерском учете и при налогообложении (налог на прибыль)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2018 г.);
- Вопрос: Учет расходов по договору технологического присоединения энергопринимающих устройств к электросети (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2021 г.);
- Вопрос: Организация строит подрядным способом производственное здание. Строящееся производственное здание является объектом транспортной инфраструктуры. В процессе данной деятельности организация осуществляет расходы на электро-тепло-водоснабжение, охрану и т.д., непосредственно используемые на строительной площадке в период строительства. До какого периода (подписание КС-11 или КС-14) необходимо учитывать расходы в первоначальной стоимости основного средства? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2018 г.);
- УСНО: учет расходов в виде платы за подключение к электросетям (Д.В. Столяров, журнал "Туристические и гостиничные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, май-июнь 2021 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Стафеева Лариса

Ответ прошел контроль качества

15 апреля 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.