Физическое лицо продает жилой дом, построенный подрядным способом. Свидетельство о собственности оформлено в марте 2015 года на супругов, собственность долевая. Работы по достройке и отделке (приведению дома в состояние, пригодное для использования) продолжались до середины 2017 года. В 2017 году на основании заключенного брачного договора весь дом целиком перешел в собственность мужа. В 2018 году супруг подарил весь дом своей жене. В дальнейшем супруга решила продать весь дом целиком. Имеет ли право супруга воспользоваться имущественным вычетом по НДФЛ при продаже имущества в части расходов по достройке и отделке жилого дома, понесенных после даты оформления свидетельства о собственности?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Супруга вправе воспользоваться имущественным вычетом по НДФЛ, в том числе в части расходов, понесенных после регистрации права собственности на жилой дом.
Положения налогового законодательства не ставят возможность учета расходов на достройку и отделку дома в составе имущественного налогового вычета в зависимость от того, в какой момент понесены такие расходы, до момента регистрации права собственности или после. Однако из документов должно следовать, что на момент регистрации права собственности дом не имел отделки и был непригоден для проживания.

Обоснование позиции:
На основании п. 17.1 ст. 217 НК РФ и п. 3 ст. 217.1 НК РФ освобождаются от налогообложения доходы, получаемые физическими лицами за соответствующий налоговый период от продажи объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе, при условии, что такой объект находился в собственности налогоплательщика в течение минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества и более. Минимальный предельный срок владения жилым домом составляет три года, если соблюдено одно из приведенных в п. 3 ст. 217.1 НК РФ условий, в частности, право собственности на объект получено по договору дарения от члена семьи и (или) близкого родственника в соответствии с СК РФ (письмо Минфина России от 07.08.2019 N 03-04-05/59521).
Как мы поняли, в данном случае минимальный срок владения, позволяющий не облагать НДФЛ доходы от реализации дома, не истек (учитывая, что в отношении имущества между супругами был заключен брачный договор). В таком случае при налогообложении доходов, полученных при продаже дома, полученного в порядке дарения, могут учитываться документально подтвержденные расходы дарителя на приобретение этого имущества, если такие расходы не учитывались дарителем в целях налогообложения, за исключением случаев, предусмотренных подп. 3 и 4 п. 1 ст. 220 НК РФ (абзац 18 подп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ). В соответствии с п. 15 ст. 3 Федерального закона N 325-ФЗ, положения абзаца 18 подп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ применяются в отношении доходов физических лиц, полученных начиная с периода 2019 года (см. письмо Минфина России от 15.01.2021 N 03-04-05/1273).
При этом установлены следующие условия:
- НДФЛ при получении налогоплательщиком имущества в порядке дарения не должен взиматься (например, при сделке между членами семьи или близкими родственниками, в частности супругами, в силу п. 18.1 ст. 217 НК РФ);
- расходы на приобретение имущества не учитывались дарителем в целях налогообложения, за исключением случаев, предусмотренных подп. 3 и 4 п. 1 ст. 220 НК РФ.
В соответствии с положениями ГК РФ и СК РФ в общем случае имущество, нажитое супругами во время брака, является их совместной собственностью. При этом не имеет значения, на имя кого из супругов оформлено такое имущество, а также кем из них вносились деньги при его приобретении (письмо Минфина России от 12.07.2019 N 03-04-05/51762, от 25.06.2019 N 03-04-05/46338).
Подпунктом 1 п. 1 ст. 220 НК РФ установлено, что при определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета, в частности, при продаже имущества, а также доли (долей) в нем.
В соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ вместо получения имущественного налогового вычета в соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 220 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества. При этом в письме Минфина России от 07.07.2016 N 03-04-05/39967 (разъяснение дано применительно к ситуации продажи квартиры) указано, что в фактические расходы на приобретение квартиры включаются расходы, перечисленные в подп. 4 п. 3 ст. 220 НКРФ (смотрите также письмо ФНС России от 14.04.2020 N БС-19-11/93@).
В отношении жилого дома пояснения даны в письме Минфина России от 22.08.2014 N 03-04-05/42109, где сообщено, что при продаже жилого дома, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, он вправе уменьшить сумму подлежащего налогообложению дохода на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества, в том числе связанных со строительством указанного дома. Перечень фактических расходов налогоплательщика на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома или доли (долей) установлен подп. 3 п. 3 ст. 220 НК РФ.
Тот факт, что законодатель не предусмотрел перечень конкретных расходов, связанных с приобретением квартиры, которые могут быть учтены налогоплательщиками при определении размера налоговой базы, по мнению Конституционного Суда РФ, нельзя рассматривать как ограничение их прав. Такое регулирование направлено на предоставление налогоплательщикам возможности в каждом конкретном случае, исходя из особенностей их экономической деятельности, учесть любые необходимые фактически произведенные и документально подтвержденные расходы, связанные с приобретением в собственность жилой недвижимости, с учетом многообразия видов таких расходов (определение КС РФ от 16.07.2013 N 1220-О). Об этом же сказано в письме ФНС России от 24.12.2013 N СА-4-7/23263 (пункт 8).
Таким образом, в разъяснениях просматривается подход, согласно которому перечень расходов, принимаемых в уменьшение доходов от продажи (вместо имущественного вычета), соответствует составу расходов на приобретение имущества, который используется в случае получения имущественного вычета при покупке. Смотрите также Вопрос: Имеет ли право собственник при продаже нового дома в целях расчёта НДФЛ уменьшить доходы на сумму расходов на его строительство и какими документами должны подтверждаться данные расходы? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2020 г.).
Применительно к строительству жилого дома или доли (долей) в нем при определении расходов, подлежащих учету в составе имущественного вычета, нужно ориентироваться на подп. 3 п. 3 ст. 220 НК РФ. В частности, могут быть включены следующие расходы:
- расходы на разработку проектной и сметной документации;
- расходы на приобретение строительных и отделочных материалов;
- расходы на приобретение жилого дома или доли (долей) в нем, в том числе не оконченного строительством;
- расходы, связанные с работами или услугами по строительству (достройке жилого дома или доли (долей) в нем, не оконченного строительством) и отделке;
- расходы на подключение к сетям электро-, водо- и газоснабжения и канализации или создание автономных источников электро-, водо- и газоснабжения и канализации.
Суды при рассмотрении споров об обоснованности уменьшения доходов от продажи имущества, в частности жилого дома, на сумму расходов, потраченных на строительство, также ориентируются на перечень расходов, установленный подп. 3 п. 3 ст. 220 НК РФ (смотрите Апелляционное определение СК по административным делам Владимирского областного суда от 29.10.2019 по делу N 33а-4403/2019, Апелляционное определение СК по административным делам Тульского областного суда от 24.07.2018 по делу N 33а-2506/2018).
Отметим, что некоторые суды считают, что указанный в подп. 3 п. 3 ст. 220 НК РФ перечень расходов является закрытым, исчерпывающим (апелляционное определение СК по административным делам Пензенского областного суда от 23.05.2019 по делу N 33а-1803/2019, решение Центрального районного суда г. Челябинска Челябинской области от 22.08.2018 по делу N 2а-4846/2018).
Принятие к вычету расходов на достройку и отделку приобретенного жилого дома или доли (долей) в них либо отделку приобретенной квартиры, комнаты или доли (долей) в них возможно в том случае, если договор, на основании которого осуществлено такое приобретение, предусматривает приобретение не завершенных строительством жилого дома, квартиры, комнаты (прав на квартиру, комнату) без отделки или доли (долей) в них (подп. 5 п. 3 ст. 220 НК РФ, смотрите письмо Минфина России от 28.06.2019 N 03-04-05/47829).
При этом положения налогового законодательства не ставят возможность учета таких расходов в составе имущественного налогового вычета в зависимость от того, в какой момент понесены такие расходы, до момента регистрации права собственности или после. Однако из документов должно следовать, что на момент регистрации права собственности дом не имел отделки и был не пригоден для проживания (смотрите письмо ФНС России от 25.06.2009 N 3-5-04/890@ и письма Минфина России от 20.11.2015 N 03-04-05/67410 и от 22.04.2016 N 03-04-05/23340).
На основании изложенного считаем, что супруга вправе воспользоваться имущественным вычетом по НДФЛ, в том числе в части расходов, понесенных после регистрации права собственности на жилой дом, если из документов следует, что на момент регистрации права собственности (в 2015 году) дом не имел отделки и был непригоден для проживания. Основания для применения положений абзаца 18 подп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ, на наш взгляд, имеются, поскольку даритель (супруг) такие расходы к вычету не заявлял (смотрите также письмо Минфина России от 01.12.2021 N 03-04-05/97350).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Налоговый вычет по НДФЛ при продаже имущества (имущественных прав);
- Вопрос: Имеет ли право собственник при продаже нового дома в целях расчёта НДФЛ уменьшить доходы на сумму расходов на его строительство и какими документами должны подтверждаться данные расходы? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2020 г.);
- Вопрос: Уменьшение доходов от продажи построенного жилого дома на расходы, связанные со строительством дома (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2020 г.);
- Вопрос: Приобретенная физическим лицом квартира первоначально была без внутренней отделки. Физическое лицо понесло расходы, связанные с ремонтом квартиры. При покупке квартиры физическое лицо пользовалось платными услугами риелтора. Может ли налогоплательщик при подаче декларации по форме 3-НДФЛ по продаже квартиры учесть расходы не только по договору долевого строительства, но и по ремонту, по услугам риелтора? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2019 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Коренева Ольга

Ответ прошел контроль качества

21 февраля 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.