Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", планирует приобрести за счет заемных средств в общей сумме 6 000 000 руб., полученных от физического лица, автомобиль по договору выкупного лизинга за 6 500 000 руб. При этом согласно заключенному между организацией и заимодавцем договору цессии последний платеж по договору лизинга за организацию-лизингополучателя внесет физическое лицо - займодавец. Автомобиль будет учитываться на балансе лизингодателя, выкупная стоимость будет включаться в лизинговые платежи без отдельного выделения. После окончания договора лизинга организация-лизингополучатель передаст автомобиль физическому лицу - заимодавцу во владение и пользование в счет погашения имеющейся перед ним задолженности. Какие доходы и расходы по заключенным договорам возникнут в налоговом учете организации-лизингополучателя в данной ситуации?

Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", планирует приобрести за счет заемных средств в общей сумме 6 000 000 руб., полученных от физического лица, автомобиль по договору выкупного лизинга за 6 500 000 руб. При этом согласно заключенному между организацией и заимодавцем договору цессии последний платеж по договору лизинга за организацию-лизингополучателя внесет физическое лицо - займодавец. Автомобиль будет учитываться на балансе лизингодателя, выкупная стоимость будет включаться в лизинговые платежи без отдельного выделения. После окончания договора лизинга организация-лизингополучатель передаст автомобиль физическому лицу - заимодавцу во владение и пользование в счет погашения имеющейся перед ним задолженности.
Какие доходы и расходы по заключенным договорам возникнут в налоговом учете организации-лизингополучателя в данной ситуации?

 

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Организация-лизингополучатель может претендовать на признание в составе расходов в налоговом учете всей суммы лизинговых платежей (6 500 000 рублей). При этом она должна будет признать доход от реализации прав по договору цессии в сумме обязательств, прекращаемых в результате данной операции.

Обоснование вывода:
В случае, если объектом налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (далее также - налог), являются доходы организации, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
Так, при расчете налоговой базы по налогу могут быть учтены удовлетворяющие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ расходы в виде арендных (в том числе лизинговых) платежей за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество (подп. 4 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Указанные расходы признаются в момент погашения задолженности по их оплате путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения (подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, письмо Минфина России от 09.12.2020 N 03-11-06/2/107571). Также в налоговом учете могут быть отражены и расходы в виде суммы НДС по оплаченным лизинговым платежам, подлежащим включению в состав расходов (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Особенностей и (или) ограничений при признании в расходах лизинговых платежей, сформированных с учетом выкупной цены предмета лизинга, но без ее отдельного выделения, главой 26.2 НК РФ не предусмотрено. Принимая во внимание п. 7 ст. 3 НК РФ, полагаем, что они могут учитываться в общем порядке, в фактически оплаченных суммах. Правомерность такого подхода подтверждается в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 29.09.2006 N А56-44099/2005.
Однако такой вариант формирования и признания в налоговом учете лизинговых платежей сопряжен с налоговыми рисками для лизингополучателя, что вытекает как из приведенного судебного решения, так и из официальных разъяснений, согласно которым выкупная цена предмета лизинга должна учитываться в расходах в порядке, предусмотренном для расходов на приобретение того или иного вида имущества (активов) (смотрите, например, письма Минфина России от 02.10.2015 N 03-11-06/2/56616, от 13.02.2019 N 03-15-06/8733, от 20.01.2011 N 03-11-11/10).
В части последнего платежа по договору лизинга, который внесет за организацию-лизингополучателя физическое лицо, следует учитывать, что в результате данных действий обязательство лизингополучателя перед лизингодателем по уплате данного платежа будет считаться прекращенным (п. 1 ст. 313, п. 1 ст. 407, п. 1 ст. 408 ГК РФ), а соответствующий расход - оплаченным в понимании п. 2 ст. 346.17 НК РФ, что создает предпосылки для его признания в расходах при формировании налоговой базы (смотрите также письма Минфина России от 25.05.2012 N 03-11-11/169, от 23.03.2012 N 03-11-06/2/45). При этом не исключено, что налоговый орган при проверке будет придерживаться иной позиции по данному вопросу (например, о правомерности признания данного расхода в периоде исполнения обязательства лизингополучателя перед физическим лицом в сумме лизингового платежа, перечисленного последним лизингодателю).
Соответственно, организация-лизингополучатель может претендовать на признание в налоговом учете всей суммы лизинговых платежей (6 500 000 рублей).
Полученные от физического лица по договору займа денежные средства организация-лизингополучатель (заемщик) не должна будет учитывать в составе доходов при расчете налоговых обязательств по УСН (подп. 10 п. 1 ст. 251, подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).
При этом полагаем, что облагаемые налогом доходы возникнут у нее при исполнении договора цессии, согласно условиям которого организация-лизингополучатель будет передавать права владения и пользования приобретенным предметом лизинга физическому лицу в счет погашения имеющихся перед ним обязательств по договорам займа и цессии. Поясним.
При расчете налоговой базы по налогу учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 346.15 НК РФ).
В целях глав 25 и 26.2 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией признается передача ею на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ другому лицу, возмездное оказание ею услуг другому лицу (пп. 3-5 ст. 38, п. 1 ст. 39 НК РФ).
Когда идет речь о передаче (получении) прав владения и пользования имуществом, говорят не об услугах, поскольку деятельности как таковой при этом не осуществляется, а о передаче (получении) имущественных прав (дополнительно смотрите, например, письмо Минфина России от 19.04.2021 N 03-03-06/1/29310).
Понятие "реализация имущественных прав" НК РФ не раскрывает, но по аналогии с положениями п. 1 ст. 39 НК РФ считаем, что в связи с тем, что в рамках заключенного договора организация будет на возмездной (в счет погашения имеющихся обязательств) основе передавать права владения и пользования имуществом физическому лицу, то в такой ситуации существуют основания для квалификации факта реализации ею имущественных прав, сопряженного с необходимостью признания дохода от реализации в налоговом учете (смотрите также п. 1 ст. 346.17 НК РФ).
В таком случае, на наш взгляд, по умолчанию сумма дохода от реализации будет определяться исходя из величины погашаемых в результате передачи прав обязательств организации перед физическим лицом в сумме 6 500 000 рублей.
Оснований для признания организацией каких-либо расходов по договору цессии согласно закрытому перечню, приведенному в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, мы в данном случае не видим.
Официальных разъяснений и материалов судебной практики по аналогичным ситуациям нами не обнаружено. Выраженная позиция является нашим экспертным мнением.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

3 ноября 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.