Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение Российская организация заключила договор перевозки груза с российской транспортной компанией (далее также - перевозчик). Перевозка осуществлялась авиационным сообщением из Польши до российской таможни. Договор перевозки не носит посреднического характера, не является договором транспортной экспедиции. По устной информации перевозчика, фактически доставку груза осуществлял субисполнитель - фирма "DHL". Транспортная компания груз доставила и выставила документы с НДС 20%. Организация указала транспортной компании, что услуги по международной перевозке товаров автомобильным, железнодорожным, воздушным и водным транспортом облагаются НДС по ставке 0% (подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ). Со стороны транспортной компании последовал ответ, что они не сами являются перевозчиками (указания на это в договоре нет), а пользуются услугами другой организации и переставляют организации счета. Возможно ли и на каких основаниях применение ставки НДС 20% при международной авиаперевозке? Какие документы должен представить исполнитель (если это возможно)?

Российская организация заключила договор перевозки груза с российской транспортной компанией (далее также - перевозчик). Перевозка осуществлялась авиационным сообщением из Польши до российской таможни. Договор перевозки не носит посреднического характера, не является договором транспортной экспедиции. По устной информации перевозчика, фактически доставку груза осуществлял субисполнитель - фирма "DHL". Транспортная компания груз доставила и выставила документы с НДС 20%. Организация указала транспортной компании, что услуги по международной перевозке товаров автомобильным, железнодорожным, воздушным и водным транспортом облагаются НДС по ставке 0% (подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ). Со стороны транспортной компании последовал ответ, что они не сами являются перевозчиками (указания на это в договоре нет), а пользуются услугами другой организации и переставляют организации счета.
Возможно ли и на каких основаниях применение ставки НДС 20% при международной авиаперевозке? Какие документы должен представить исполнитель (если это возможно)?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В анализируемой ситуации должна применяться ставка НДС в размере ноль процентов.
Ставка НДС в размере 20% могла бы применяться только в отношении услуг по международной перевозке, оказываемых в отношении товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта.

Обоснование вывода:
Налоговые ставки НДС установлены ст. 164 НК РФ. Так, на основании подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке ноль процентов при реализации, в частности, услуг по международной перевозке товаров. В целях ст. 164 НК РФ под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река-море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автомобильными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории РФ (письмо Минфина России от 18.01.2019 N 03-07-08/2139).
По договору перевозки грузов перевозчик обязуется доставить вверенный ему грузоотправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату (п. 1 ст. 785 ГК РФ). Судебная практика говорит о том, что в законодательстве отсутствуют положения, запрещающие возложение исполнения договора перевозки на третье лицо (постановление ФАС Уральского округа от 19.02.2013 N Ф09-13653/12 по делу N А34-5547/2011).
Таким образом, предметом рассматриваемого договора перевозки является оказание услуг по международной перевозке товаров в понимании подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ. При этом положения приведенного подпункта не содержат норм, прямо запрещающих применение нулевой ставки НДС как перевозчиком, заключившим договор международной перевозки груза непосредственно с заказчиком, так и компанией, привлеченной впоследствии перевозчиком для осуществления указанной перевозки.
Согласно п. 18 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 при толковании подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, в силу которого налоговая ставка ноль процентов применяется, в частности, при реализации услуг по международной перевозке товаров, судам необходимо учитывать, что оказание таких услуг несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей)) само по себе не препятствует применению налоговой ставки ноль процентов всеми участвовавшими в оказании услуг лицами. При этом действие подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ распространяется на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор либо заказчик транспортно-экспедиционных услуг, либо иное лицо (письма ФНС России от 02.12.2016 N СД-4-3/22963@, Минфина России от 01.12.2016 N 03-07-11/71152).
Пункт 3.1 ст. 165 НК РФ устанавливает, что при реализации услуг, предусмотренных подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки ноль процентов налогоплательщиками представляются в налоговые органы следующие документы:
- контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на оказание указанных услуг. В случае вывоза товаров с территории РФ на территорию государства - члена Таможенного союза или ввоза товаров на территорию РФ с территории государства - члена Таможенного союза и заключения налогоплательщиком контракта на оказание указанных услуг с лицом, не осуществляющим внешнеэкономическую сделку с перевозимыми товарами, помимо указанного контракта (копии контракта), представляется копия контракта этого лица с лицом, осуществляющим внешнеэкономическую сделку с перевозимыми товарами;
- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ (ввоз товаров на территорию РФ) (с учетом предусмотренных особенностей).
Из п. 3.1 ст. 165 НК РФ также прослеживается возможность применения нулевой ставки НДС не только российской транспортной компанией, но и субисполнителем авиаперевозки.
Таким образом, принимая во внимание также п. 7 ст. 3 НК РФ, полагаем, что в рассматриваемой ситуации должна применяться ставка НДС в размере ноль процентов.
Отметим, что Федеральным законом от 27.11.2017 N 350-ФЗ с 1 января 2018 года ст. 164 НК РФ была дополнена п. 7, согласно которому при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, и (или) выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных п.п. 2.1-2.5, п. 2.7 и п. 1, п. 2.8, ст. 164 НК РФ в отношении таких товаров, налогоплательщик вправе производить налогообложение соответствующих операций по налоговым ставкам, указанным в п. 2 и 3 ст. 164 НК РФ, представив заявление в налоговый орган по месту своего учета не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен не применять налоговую ставку, указанную в п. 1 ст. 164 НК РФ.
По мнению контролирующих органов, ставка НДС в размере 20 процентов может применяться в отношении работ (услуг), предусмотренных вышеуказанными подпунктами п. 1 ст. 164 НК РФ, выполняемых (оказываемых) в отношении товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта. Применение ставки НДС в размере 20% в отношении работ (услуг), выполняемых (оказываемых) в отношении товаров, помещенных под иные таможенные процедуры, в том числе товаров, ввозимых на территорию РФ с территории иностранного государства, п. 7 ст. 164 НК РФ не предусмотрено (письмо Минфина России от 18.10.2018 N 03-07-08/74870, п. 2 письма ФНС России от 16.01.2018 N СД-4-3/532@).
В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету при выполнении требований, установленных п.п. 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ. Подпунктами 10 и 11 п. 5 ст. 169 НК РФ установлено, что в счете-фактуре должны быть указаны ставка НДС и сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок. Таким образом, при оказании услуг, облагаемых по нулевой ставке НДС, в случае указания в счете-фактуре налоговой ставки 20 процентов данный счет-фактура является не соответствующим требованиям подпунктов 10 и 11 п. 5 ст. 169 НК РФ и не может признаваться основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету (письмо Минфина России от 05.02.2019 N 03-07-08/6650).

К сведению:
Заметим, что в случае если заключенный между организацией и перевозчиком договор фактически является не договором перевозки, а, например, посредническим договором (комиссии или агентирования), то оснований для применения российской транспортной компанией нулевой налоговой ставки НДС в отношении суммы своего посреднического вознаграждения нет (письма ФНС России от 03.06.2015 N ГД-4-3/9535@, Минфина РФ от 11.01.2011 N 03-07-08/01). При этом нужно учитывать, что взыскание налога с организации или индивидуального предпринимателя, если их обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика, производится в судебном порядке (подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Нулевая ставка НДС по работам (услугам);
- Энциклопедия решений. Условия и порядок отказа от нулевой ставки НДС при экспорте;
- Вопрос: Нулевая ставка НДС при оказании услуг по международной перевозке товаров перевозчиком с привлечением субисполнителя (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2021 г.);
- Вопрос: Организация занимается услугами по договорам транспортно-экспедиторского обслуживания и является звеном в цепочке международной перевозки. Заключен договор ТЭО с фирмой на автоперевозку из Владивостока в Хабаровск импортного груза, который прибыл из Вьетнама во Владивосток и там растаможен (ТЭО из Вьетнама и растаможку организация не осуществляла). Перевозчик, скорее всего, предъявит ставку НДС ноль процентов. Какую ставку НДС нужно применить для покупателя при автоперевозке импортного груза в Хабаровск? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2019 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ААС Буланцов Михаил

Ответ прошел контроль качества

18 июня 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.