Предприятие оказывает охранные услуги и находится на общей системе налогообложения. По договору оказания охранных услуг заказчик предоставляет работникам предприятия оборудованные в соответствии с ТК РФ бытовые помещения (раздевалки и т.д.) и рабочие места. Договор аренды помещений не заключается. Обособленное подразделение по местонахождению заказчика не регистрируется.
Может ли предприятие за свой счет закупить для этих помещений мебель, жалюзи и прочее оборудование для пользования работниками? Будут ли в этом случае расходы на приобретение уменьшать налогооблагаемую прибыль предприятия? Будут ли эти расходы уменьшать налогооблагаемую прибыль предприятия, если согласовать изменения условий договора о том, что предприятие имеет право оборудовать предоставленные в пользование работниками рабочие места?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Если организация будет относить указанные в вопросе затраты в расходы, учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, это может вызвать претензии со стороны налоговых органов.
Если согласовать изменения условий договора о том, что организация имеет право оборудовать предоставленные в пользование работниками рабочие места, расходы, по нашему мнению, можно будет учесть при налогообложении. Однако в этом случае рабочие места будут находиться под косвенным контролем организации. Поэтому при заключении такого допсоглашения безрисковым вариантом будет зарегистрировать обособленное подразделение по местонахождению таких рабочих мест на территории Заказчика.

Обоснование вывода:
Расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). Расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль, если они отвечают требованиям п.1 ст. 252 НК РФ, а именно, расходы должны быть экономически оправданы, подтверждены документами и осуществлены для деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно ст. 223 ТК РФ обеспечение санитарно-бытового и лечебно-профилактического обслуживания работников в соответствии с требованиями охраны труда возлагается на работодателя. Так, в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 28.06.2012 N А40-50869/10-129-277 указано, что использование объектов (диваны, гардероб, кухня офисная, холодильники, телевизор и т.д.) направлено на обеспечение нормальных условий труда и является обязанностью работодателя, в связи с чем несение расходов, связанных с исполнением данной обязанности, непосредственно связано с участием работников в производственном процессе. Поэтому суд поддержал налогоплательщика в его праве учесть такие расходы.
Аналогичные выводы о праве на учет расходов, обеспечивающих нормальные условия труда, есть в письмах Минфина России от 02.10.2015 N 03-03-06/56359, от 14.07.2011 N 03-03-06/2/112, постановлениях ФАС Московского округа от 19.08.2009 N КА-А40/7730-09, от 06.07.2009 N КА-А41/6316-09, от 27.03.2008 N КА-А40/2214-08, ФАС Поволжского округа от 28.10.2008 N А55-865/08).
При этом вопрос об обеспечении нормальных условий труда непосредственно связан с местом, в котором определяется степень соблюдения данных условий. Создание необходимых для исполнения трудовых обязанностей условий, как и само исполнение таких обязанностей, в свою очередь, рассматривается в связи с понятием рабочего места, в частности, его оборудованности.
Как следует из судебной практики, создание на территории заказчика подконтрольного исполнителю рабочего места (рабочих мест) возможно, например, путем приобретения прав владения и пользования находящимся на этой территории помещением, которое предназначено для осуществления трудовой деятельности работниками на территории, подконтрольной исполнителю (постановления АС Поволжского округа от 16.11.2016 N Ф06-14530/16, от 02.11.2016 N Ф06-14096/16, от 27.10.2016 N Ф06-13908/16, АС Уральского округа от 27.05.2015 N Ф09-3308/15). То есть для создания рабочего места выделяется такое условие, как наличие у работодателя прав по распоряжению, пользованию, владению помещением (смотрите, например, постановление АС Западно-Сибирского округа от 11.06.2015 N Ф04-20325/15).
Дополнительное соглашение о том, что организация имеет право оборудовать предоставленные в пользование работниками рабочие места, на наш взгляд, свидетельствует о том, что работодатель косвенно контролирует эти рабочие места, берет на себя ответственность за их оборудование и может учесть при исчислении налога на прибыль расходы, указанные в вопросе.
Дополнительно отмечаем, что необходимость установить хотя бы косвенный контроль работодателя над рабочими местами охранников следует из законодательства о специальной оценке условий труда. Из норм ч. 2 ст. 212 ТК РФ и ч. 1 ст. 8 Закона N 426-ФЗ обязанности по организации и финансированию проведения СОУТ возлагаются на работодателя. Единственные случаи, когда работодатель освобожден от проведения СОУТ, перечислены в ч. 3 ст. 3 Закона N 426-ФЗ. Согласно приведенной норме не оцениваются условия труда надомников, дистанционных работников и работников, вступивших в трудовые отношения с работодателями - физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями. Работники охранных предприятий, в том числе исполняющие свои трудовые обязанности на объектах заказчика, в числе данных исключений не названы.
Найденные судебные акты содержат вывод о правомерности привлечения к ответственности охранных предприятий, которые не провели СОУТ в отношении охранников, находящихся на территории заказчиков (смотрите, например, решения Московского городского суда от 26.06.2019 по делу N 7-8857/2019, от 14.05.2019 по делу N 7-2609/2019, решение Октябрьского районного суда г. Томска от 30.03.2015 по делу N 2-655/2015, решение Дорогомиловского районного суда г. Москвы от 02.04.2014 по делу N 2-1412/14).
Поэтому заключение дополнительного соглашения о том, что организация имеет право оборудовать предоставленные в пользование нашими работниками рабочие места, является правомерным. Рекомендуем также согласовать с Заказчиком возможность проведения СОУТ на этих рабочих местах.
Но при заключении дополнительного соглашения с заказчиком у организации, по нашему мнению, возникает обязанность зарегистрировать обособленное подразделение. Для целей законодательства о налогах и сборах под обособленным подразделением организации понимается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца (п. 2 ст. 11 НК РФ). В соответствии с ч. 6 ст. 209 ТК РФ рабочим местом признается место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя.
Мы делаем вывод, что при заключении допсоглашения рабочие места будут находиться под косвенным контролем работодателя, из чего следует обязанность зарегистрировать обособленное подразделение. Отмечаем, что этот вопрос спорный, есть аргументы не регистрировать ОП, подробнее об этом смотрите в материале: Вопрос: Охранная организация охраняет различные объекты, соответственно, охранники находятся на постах у того юридического лица, где оказываются услуги. Будет ли этот пост охраны обособленным подразделением, если охранные услуги оказываются на территории одного (своего) региона, но налоговые инспекции разные? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2020 г.)

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: Согласно договору охранных услуг предприятие оказывает охранные услуги другому предприятию на рабочих местах, которые предоставляет работникам вышеуказанное предприятие согласно договору (в частности, это караульные помещения и контрольно-пропускные пункты). Стоимость каждого вида имущества не превышает 100 тыс. руб. Помещения, в которых исполняются обязанности охранника, не находятся в аренде. Может ли организация отнести затраты на приобретение жалюзи на окна, установку кондиционеров, а также покупку прочего хозинвентаря для данных помещений в целях улучшения условий работы для охранников, на уменьшение налогооблагаемой прибыли предприятия? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2018 г.)
- Вопрос: Обязана ли частная охранная организация, охраняющая торговый центр, проводить аттестацию рабочих мест на охраняемом объекте, где находятся рабочие места? Какая ответственность предусмотрена законодательством за непроведение аттестации рабочих мест? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2016 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Хрусталева Анастасия

Ответ прошел контроль качества

8 сентября 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.