В оперативном управлении государственного бюджетного учреждения находится сооружение. В связи с изношенностью и невозможностью ремонта назрел вопрос замены оборудования, учтенного в составе сооружения. Строительные несущие и ограждающие конструкции не затрагиваются. Замена оборудования включает в себя: - демонтаж старого оборудования; - приобретение и монтаж нового оборудования, такого же состава; - пусконаладочные работы. Оборудование отдельно на балансе не числится, стоимость его (выбывающая часть) вычленить из балансовой стоимости сооружения невозможно. Новое оборудование планируется приобрести через торги на собственные средства. Работы по замене оборудования произведет специализированная организация по договору, заключенному по результатам торгов согласно Федеральному закону от 18.07.2011 N 223-ФЗ. То есть будут заключаться разные договоры на поставку оборудования и отдельно на его установку. Мощность, технология и другие первоначальные технические характеристики объекта не меняются, а восстанавливаются и улучшаются за счет монтажа нового усовершенствованного оборудования. Как отразить в бухгалтерском учете данную хозяйственную операцию?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Полагаем, что оборудование, приобретаемое в аналогичном составе для замены ранее вышедшего из строя и учитываемого в составе сооружения, можно учесть в качестве материального запаса, а расходы на его закупку отразить по подстатье 344 или 346 КОСГУ. Затраты на демонтажные, монтажные и пусконаладочные работы "вхолостую" по единому договору (контракту) целесообразно отнести на финансовый результат текущего года или себестоимость с применением подстатьи 226 КОСГУ. Если же бюджетным учреждением будет заключен отдельный договор (контракт) на пусконаладочные работы "под нагрузкой", то такие расходы отражаются с использованием подстатьи 225 КОСГУ.

Обоснование вывода:
Прежде всего, отметим, что определение характера выполненных работ по замене оборудования, учтенного в стоимости сооружения, а именно квалификация их результатов в качестве ремонта (текущего или капитального), модернизации, дооборудования объекта недвижимости, относится к компетенции должностных лиц учреждения, обладающих соответствующими знаниями, либо комиссии по поступлению и выбытию активов.
Вместе с тем, по нашему мнению, маловероятно, что замену оборудования, учтенного в составе сооружения, можно рассматривать в качестве модернизации, дооборудования, реконструкции самого сооружения. Однако повторим, что оценку того, привели ли к улучшению (повышению) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта недвижимости (срока полезного использования, мощности, качества применения и т.п.) результаты проведенных работ целесообразно поручить компетентным должностным лицам учреждения.
При эксплуатации основного средства учреждение может проводить замену отдельных его частей. Такая замена возможна, в частности, при проведении текущего или капитального ремонта. Причем согласно п. 19 Стандарта "Основные средства" замещение объекта или его составной части является одним из оснований для изменения балансовой стоимости основного средства.
Случаи для изменения балансовой стоимости объекта основных средств после его признания в учете приведены в п. 19 Стандарта "Основные средства", п. 27 Инструкции N 157н. Эти нормы содержат фактически закрытый перечень оснований для изменения первоначальной стоимости основного средства.
Как правило, расходы на проведение ремонта, в том числе капитального, не увеличивают первоначальную (балансовую) стоимость ремонтируемых объектов. Однако согласно п. 28 Стандарта "Основные средства" в определенных случаях при проведении ремонтов затраты на создание активов могут формировать объем капитальных вложений. Причем речь идет только о тех ремонтных работах капитального характера, которые проводятся в целях реконструкции, технического перевооружения или модернизации объекта. В таких случаях на основании Актов выполненных работ стоимость затрат на проведение такого ремонта списывается в дебет счета 106 00 с дальнейшим признанием в стоимости основного средства.
В то же время в указанной норме речь идет не о всех затратах на проведение ремонтов, а только о той части, которая относится к созданию активов. Причем в зависимости от ситуации при проведении капитального ремонта затраты могут быть признаны в стоимости ремонтируемого объекта или же отнесены на формирование стоимости отдельных инвентарных объектов. Кроме того, в учетной политике учреждения должно быть установлено, в отношении каких групп основных средств, отдельных видов объектов будут применяться положения п. 28 Стандарта "Основные средства".
В рассматриваемой ситуации бюджетным учреждением приобретается оборудование на замену вышедшему из строя аналогичного состава и отдельно будет осуществлена его установка. Соответственно, как ясно из сути вопроса, предметом договора (контракта) не будут являться непосредственно ремонтные работы. В таком случае, по нашему мнению, оснований для увеличения стоимости сооружения нет. Тем более что финансовое ведомство рекомендует уменьшать стоимость основного средства на стоимость выбывающих частей только при наличии документального подтверждения стоимостных оценок по выбывающему объекту (раздел 6 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 15.12.2017 N 02-07-07/84237).
Так, если определить остаточную стоимость замененной части не получается, можно руководствоваться п. 50 Стандарта "Основные средства". Согласно этой норме относимая на финрезультат текущего года остаточная стоимость выбывшей части объекта может быть признана эквивалентной затратам на ее замену, приобретение или строительство на момент признания таких затрат. В учетной политике можно установить, что при отсутствии документального подтверждения стоимости выбывающей части операция не подлежит отражению на балансовых счетах.
Согласно п. 118 Инструкции N 157н запасные части, предназначенные для ремонта и замены изношенных частей в машинах и оборудовании, транспортных средствах, объектах производственного и хозяйственного инвентаря учитываются на счете 105 06 "Прочие материальные запасы", строительные материалы - на счете 105 04 "Строительные материалы". Обратим внимание, что к строительным материалам относится также оборудование, требующее монтажа и предназначенное для установки. В свою очередь, к такому оборудованию относится оборудование, которое может быть введено в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования. Поэтому, исходя из назначения, технических и иных характеристик закупаемое учреждением оборудование может быть отражено как на счете 105 06, так и на счете 105 04.
Оплата демонтажных и монтажных работ в случае, если данные работы производятся не для целей капитальных вложений в объекты капитального строительства и не включаются в объемы капитальных вложений, формирующих стоимость основных средств, отражаются по подстатье 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ (подп. 10.2.6 п. 10 Порядка N 209н). Расходы на пусконаладочные работы "под нагрузкой" следует относить на подстатью 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ (подп. 10.2.5 п. 10 Порядка N 209н). Соответственно, если учреждение будет осуществлять такие расходы не в рамках договора (контракта) на демонтаж монтаж оборудования (по отдельному договору), то пусконаладочные работы "под нагрузкой" необходимо отразить по подстатье 225 КОСГУ. Если же учреждением будет заключен единый договор на демонтажные, монтажные, а также пусконаладочные работы "вхолостую", то их в общем объеме следует отразить по подстатье 226 КОСГУ.
Согласно прямой норме п. 48.2.4.4 Порядка N 85н расходы на оплату договоров на монтаж систем, не относящихся к сфере ИКТ, отражаются по элементу вида расходов 244 "Прочая закупка товаров, работ и услуг". По общему правилу расходы на приобретение оборудования, предназначенного для замены, также относятся на данный КВР.
Таким образом, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения рассматриваемую в вопросе хозяйственную ситуацию можно оформить следующими корреспонденциями счетов:
1. Дебет 0 105 ХХ 34Х Кредит 0 302 34 73Х*(1), *(2) - отражено принятие к учету приобретенного оборудования;
2. Дебет 0 302 34 83Х Кредит 0 201 11 610 (Увеличение забалансового счета 18, КВР 244, КОСГУ 344 или 346)*(2) - с лицевого счета перечислена оплата поставщику оборудования;
3. Дебет 0 401 20 226 (0 109 ХХ 226) Кредит 0 302 26 73Х*(1), *(2) - отражены расходы на демонтаж, монтаж и пусконаладочные работы "вхолостую" в случае заключения единого договора (контракта);
4. Дебет 0 302 26 83Х Кредит 0 201 11 610 (Увеличение забалансового счета 18, КВР 244, КОСГУ 226) - с лицевого счета перечислена оплата контрагенту за демонтаж, монтаж оборудования;
5. Дебет 0 401 20 272 (0 109 ХХ 272) Кредит 0 105 ХХ 44Х*(1) - отражено списание оборудования на основании документа, подтверждающего факт его установки;
6. Дебет 0 401 20 225 (0 109 ХХ 225) Кредит 0 302 25 73Х*(1), *(2) - отражены расходы на пусконаладочные работы "под нагрузкой" в случае заключения отдельного договора (контракта) на такие работы;
7. Дебет 0 302 25 83Х Кредит 0 201 11 610 (Увеличение забалансового счета 18, КВР 244, КОСГУ 225)*(2) - с лицевого счета перечислена оплата контрагенту за пусконаладочные работы "под нагрузкой".

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет замены запчастей в стоимости основного средства (для бюджетной сферы);
- Энциклопедия решений. Учет расходов по ремонту (для бюджетной сферы).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Емельянова Ольга

Ответ прошел контроль качества

29 мая 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Если в 22, 23 разрядах номера счета бухгалтерского учета указано "ХХ" или "Х", а также в 24-26 разрядах указано "ХХХ", то при формировании бухгалтерских записей должны применяться код группы, код вида синтетического счета объекта учета, а также коды КОСГУ, соответствующие экономическому содержанию конкретной операции.
*(2) Вместо "Х" указывается аналитическая составляющая кода КОСГУ, соответствующая типу контрагента в рассматриваемой ситуации.