В 2021 году в ходе контрольных мероприятий был выявлен факт нецелевого использования бюджетным учреждением средств субсидии, предоставленной на осуществление капитальных вложений (завышение цены контракта, приняты к учету первичные документы, содержащие виды работ и материалы, оборудование, не соответствующие фактически выполненным). Подрядчик не оспаривает размер или обязанность по возмещению расходов учреждения. Корректировочные акты выполненных работ подрядчиком представляться не будут. Какими бухгалтерскими записями отразить поступление средств, подлежащих возмещению подрядчиком, и их перечисление в доход бюджета для погашения задолженности по нецелевому использованию средств целевой субсидии?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Для учета расчетов по возмещению ущерба, причиненного в результате нецелевого использования субсидии, может быть применен счет 2 209 34 000 "Расчеты по компенсации затрат".
Операции по возврату в бюджет средств целевых субсидий в случаях нарушения порядка их использования отражаются в рамках того же вида финансового обеспечения деятельности учреждения, в рамках которого отражаются операции с указанными средствами. Задолженность по возврату субсидий в соответствующий бюджет отражается на счете 0 303 05 000 "Расчеты по прочим платежам в бюджет".
Корреспонденции счетов, применяемые для отражения операций по направлению средств, полученных в рамках приносящей доход деятельности, на погашение задолженности перед бюджетом, учреждению необходимо предусмотреть в рамках учетной политики в порядке, предусмотренном абзацем вторым п. 4 Инструкции N 174н.

Обоснование вывода:
Необходимость возврата субсидии на капвложения в соответствующий бюджет в случае нарушения условий, установленных при ее предоставлении, закрепляется в Соглашении (п. 4 ст. 78.2 БК РФ). Возврат средств в бюджет в таком случае обеспечивает восстановление средств бюджета в размере, эквивалентном выявленному нарушению. В случаях, когда факт нецелевого использования средств целевых субсидий выявлен после завершения отчетного периода, в котором учреждению была предоставлена субсидия, денежные средства подлежат возврату в бюджет в порядке, аналогичном порядку возврата в бюджет остатков неиспользованных остатков субсидий прошлых лет (письмо Минфина России от 01.04.2016 N 02-06-07/19436).
Операции по возврату в бюджет средств целевых субсидий в случаях нарушения порядка их использования отражаются в рамках того же вида финансового обеспечения деятельности учреждения, в рамках которого отражаются операции с указанными средствами (письма Минфина России от 27.01.2017 N 02-07-10/4445, от 01.04.2016 N 02-06-07/19436).
В соответствии с положениями п. 152 Инструкции N 174н в бухгалтерском учете бюджетного учреждения признание кредиторской задолженности по возврату в доход бюджета бюджетной системы РФ остатков неиспользованных субсидий, предоставленных бюджетным учреждениям на осуществление капитальных вложений, в случае выявления по результатам последующего государственного (муниципального) финансового контроля нарушений порядка использования указанных субсидий, отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 6 401 10 100 "Доходы экономического субъекта", 6 401 40 100 "Доходы будущих периодов" и кредиту счета 6 303 05 730 "Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет".
Корреспонденция со счетом 6 401 10 000 отражается, когда счет 6 401 000 40 уже "закрыт". Иными словами, кредиторская задолженность начисляется в первую очередь за счет доходов будущих периодов, а если все доходы будущих периодов уже признаны в составе текущих доходов, то за счет текущих.
Проводки будут одинаковыми и для субсидии текущего года, и для прошлогодней субсидии. В то же время тот факт, субсидия какого года возвращается, будет играть роль при отражении возврата на забалансовых счетах, открываемых к счету 0 201 01 000 "Денежные средства учреждения на счетах".
Так, при возврате в случае выявления нарушений в расходовании субсидии прошлого года в учете отражается увеличение забалансового счета 18 (610 АнКВИ; 610 КОСГУ). Возврат в текущем году субсидии на капвложения, полученной в этом же году, при выявлении нарушений в расходовании отражается как уменьшение дохода путем уменьшения забалансового счета 17 (150 АнКВД, 162 КОСГУ).
В рассматриваемой ситуации подрядчиком не будет представлено корректирующих актов выполненных работ. Следовательно, у учреждения нет оснований изменять стоимость принятых обязательств. В такой ситуации учреждению необходимо отразить задолженность в сумме денежных средств, подлежащих возмещению подрядчиком, путем начисления новых доходов, согласно новым основаниям.
Доходы от компенсации затрат относятся на подстатью 134 "Доходы от компенсации затрат" КОСГУ (п. 9.3.4 Порядка N 209н). Суммы задолженности по компенсации расходов, понесенных учреждением, отражаются по дебету счета 0 209 34 000 "Расчеты по доходам от компенсации затрат" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счетов 0 401 10 134 "Доходы от компенсации затрат", 0 401 40 134 "Доходы будущих периодов от компенсации затрат" (п. 109 Инструкции N 174н). По общему правилу бюджетные учреждения начисляют любые доходы по компенсации затрат по коду финансового обеспечения 2 "приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения)" (письмо Минфина России от 09.11.2016 N 02-06-10/65506).
Компенсация затрат по экономическому смыслу наиболее близка к понятию возмещение ущерба, поэтому в целях начисления доходов можно использовать п. 34 федерального стандарта "Доходы", согласно которому доходы от возмещения ущерба признаются в бухгалтерском учете на дату возникновения права требования к плательщику. Доходы должны признаваться в бухгалтерском учете в сумме, указанной в соответствующих документах, и в соответствии с этими документами, подтверждающими право требования (п. 35 федерального стандарта "Доходы"). Соответственно, моментом начисления доходов может считаться дата предъявления требований к подрядчику. Так как подрядчик не оспаривает размер или обязанность по возмещению расходов учреждения, доходы от компенсации затрат подлежат отражению в качестве доходов текущего года.
Отметим, что порядок отражения операций по перечислению денежных средств с основного лицевого счета бюджетного учреждения на отдельный лицевой счет для последующего их возврата в доход бюджета положениями Инструкции N 174н не установлен. Применяемую схему корреспонденций счетов учреждению необходимо определить в рамках формирования учетной политики в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции N 174н.
Для отражения расчетов по привлечению собственных средств в качестве источника погашения задолженности применяется счет 304 06 "Расчеты с прочими кредиторами" (письмо Минфина России от 15.12.2017 N 02-07-10/84803). Однако использование собственных средств для погашения такой задолженности не может рассматриваться как временное заимствование. В связи с этим в учетной политике учреждения целесообразно предусмотреть порядок "закрытия" расчетов по счету 304 06 по согласованию с финорганом, органом-учредителем. При использовании счета 401 30 для "закрытия" указанных расчетов только в конце года остатки по счетам 304 06 будут отражаться в Сведениях (ф. 0503769) в составе промежуточной (квартальной) отчетности и указывать на наличие незакрытых расчетов, но в данной ситуации восстановление средств не предполагается, а "закрытие" расчетов по счету 304 06 в течение отчетного периода как раз будет указывать на отсутствие необходимости восстановления привлеченных средств при наличии показателя в строке 830 Отчета (ф. 0503737), в которой отражаются суммы заимствованных в пределах остатка средств на лицевом счете (в кассе) учреждения денежных средств. Информацию о привлечении собственных средств необходимо отразить в Пояснительной записке (ф. 0503760).
Полагаем, что поступление средств, подлежащих возмещению подрядчиком, и их перечисление в доход бюджета для погашения задолженности по нецелевому использованию средств целевой субсидии может быть отражено следующим образом:
1. Дебет 6 401 40 162 (6 401 10 162) Кредит 6 303 05 731
- отражено начисление задолженности перед бюджетом;
2. Дебет 2 209 34 56Х Кредит 2 401 10 134
- отражено начисление доходов по компенсации затрат в сумме денежных средств, подлежащих возмещению подрядчиком;
3. Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 209 34 66Х,
увеличение забалансового счета 17 (АнКВД 130, КОСГУ 134)
- отражено поступление средств на лицевой счет учреждения;
4. Дебет 2 304 06 832 Кредит 2 201 11 610,
увеличение забалансового счета 18 (АнКВИ 610, КОСГУ 610)
- перечислены средства на отдельный лицевой счет для последующего возврата в бюджет;
5. Дебет 6 201 11 510 Кредит 6 304 06 732,
увеличение забалансового счета 17 (АнКВИ 510, КОСГУ 510)
зачислена сумма возврата на отдельный лицевой счет;
6. Дебет 6 303 05 831 Кредит 6 201 11 610,
уменьшение забалансового счета 17 (150 АнКВД, 162 КОСГУ)
- погашена задолженность перед бюджетом по субсидии, полученной в текущем году;
6.1. Дебет 6 303 05 831 Кредит 6 201 11 610,
одновременно увеличение забалансового счета 18 (АнКВИ 610, КОСГУ 610)
- погашена задолженность перед бюджетом по субсидии прошлого года;
7. Дебет 2 401 Х0 ХХХ Кредит 2 304 06 732
- в порядке, установленном учетной политикой, отражено "закрытие" расчетов по привлеченным собственным средствам, являющимся источником погашения задолженности перед бюджетом;
8. Дебет 6 304 06 832 Кредит 6 401 Х0 ХХХ
- отнесение на финансовый результат суммы средств, являющихся источником погашения задолженности перед бюджетом в порядке, предусмотренном учетной политикой для закрытия расчетов по привлеченным средствам.

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Учет расчетов по субсидии на капвложения (для бюджетной сферы).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Толмачева Татьяна

Ответ прошел контроль качества

27 октября 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.