В декабре 2017 года на счет 04 была отнесена дебиторская задолженность сотрудников, которая была выявлена в результате ревизии ФСС в 2015 году. Сотрудники задолженность не будут возмещать (восстанавливать), так как она образовалась в результате ошибки, возникшей не по их вине. По истечении какого времени и на основании каких документов учреждению нужно списать сумму дебиторской задолженности со счета 04? Какими проводками оформить эту операцию?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При отсутствии соответствующих оснований для отражения задолженности на забалансовом счете 04 "Сомнительная задолженность" списание показателя может быть отражено в качестве отражения операции по исправлению ошибки прошлых лет.

Обоснование вывода:
По окончании различного рода контрольных мероприятий, в ходе проведения которых выявлен ущерб, как правило, работодателем назначается служебная проверка. Целью такой проверки является определение размера причиненного учреждению ущерба, причин его возникновения, а также установление виновных лиц.
Если по результатам такой проверки установлена переплата, возникшая вследствие неправильного применения НПА, содержащих нормы трудового права, то в учете учреждения должны быть отражены операции по начислению новых доходов по дебету счета 0 209 34 56Х "Расчеты по доходам от компенсации затрат" и кредиту счетов 0 401 10 134 "Доходы экономического субъекта от компенсации затрат" (п. 109 Инструкции N 174н, письмо Минфина России от 30.08.2019 N 02-06-10/66912), с предъявлением требований о возмещении ущерба дебитору (то есть конкретному виновному лицу). При этом в случае, если виновное лицо не установлено или факт предъявления требования о компенсации ранее понесенных расходов может быть оспорен, то дебиторская задолженность отражается в учете в корреспонденции со счетом учета доходов будущих периодов (0 401 40 134 "Доходы будущих периодов от компенсации затрат"). При этом сумма дебиторской задолженности может быть признана доходами текущего финансового года (отнесена на счет 401 10) при одновременном выполнении следующих условий:
- виновное лицо установлено, то есть учреждение на законных основаниях вправе предъявить требования по погашению задолженности к конкретному лицу;
- виновное лицо не оспаривает предъявленные к нему требования.
При невыполнении указанных условий у учреждения фактически отсутствует дебитор, то есть не выполняется условие признания дебиторской задолженности активом. В то же время согласно положениям п. 339 Инструкции N 157н забалансовый счет 04 предназначен для учета сомнительной задолженности неплатежеспособных дебиторов, то есть лиц, к которым на законных основаниях предъявлены соответствующие требования. В соответствии с применяемой организациями бюджетной сферы методологии бухгалтерского учета и в прошлые годы основанием для отражения показателя на забалансовом счете 04 являлось ее списание с балансового учета. При этом под списанием с балансового учета дебиторской задолженности подразумевается признание ее не отвечающей понятию "актив". Таким образом, при отсутствии оснований для признания актива (доходов текущего периода) списание дебиторской задолженности в связи с невозможностью установления лиц, к которым могут быть предъявлены в соответствии с нормами действующего законодательства РФ требования о ее погашении, списание дебиторской задолженности отражается "обратной" корреспонденцией: по дебету счета 0 401 40 134 "Доходы будущих периодов от компенсации затрат" и кредиту счета 0 209 34 66Х "Расчеты по доходам от компенсации затрат".
В рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете бюджетного учреждения в качестве дебитора отражены лица, вина которых в причинении ущерба не установлена, что, по нашему мнению, свидетельствует об изначально необоснованном признании доходами дебиторской задолженности, в отношении которой комиссией по поступлению и выбытию активов было принято решение о списании на забалансовый счет 04. Соответственно, операцию по выбытию дебиторской задолженности с забалансового учета целесообразно отразить в качестве операции по исправлению ошибок прошлых лет.
В целях отражения в учете выявленной ошибки следует руководствоваться Стандартом "Учетная политика, оценочные значения и ошибки". Если ошибка была совершена в прошлые годы, то для целей ее исправления в текущем году при формировании бухгалтерских записей необходимо использовать спецсчета, применяемые для исправления ошибок прошлых лет (пп. 276, 281, 298.1 Инструкции N 157н, п. 17 раздела V Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 31.08.2018 N 02-06-07/62480).
Учитывая, что ошибка была совершена в 2015-2017 годах и выявлена учреждением самостоятельно, то при разработке схемы корреспонденций счетов следует исходить из того, что при исправлении ошибок прошлых лет, влияющих на финансовый результат, используются счета в части доходов - 401 19 "Доходы прошлых лет", в части расходов - 401 29 "Расходы прошлых лет". Оформление исправительных записей, не влияющих на финансовый результат деятельности учреждения, может быть отражено с применением счета 304 96 "Иные расчеты прошлых лет".
Детальный порядок использования указанных счетов Инструкцией N 174н не урегулирован, поэтому при необходимости исправления ошибок прошлых лет конкретный алгоритм использования данных счетов автономному учреждению следует определить самостоятельно и согласовать в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции N 174н.
По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации в учете бюджетного учреждения могут быть отражены следующие корреспонденции счетов:
1. Дебет Х 209 34 567 Кредит Х 401 19 134
- способом "Красное сторно" отражена операция по исправлению ошибки в части операции по признанию доходов;
2. Дебет 2 209 34 567 Кредит 2 304 96 732,
Дебет 2 304 96 832 Кредит 2 401 40 134
- отражена операция по исправлению ошибки прошлых в части признания дебиторской задолженности доходами будущих периодов;
3. Дебет Х 401 19 173 Кредит Х 209 34 667
- способом "Красное сторно" отражена операция по исправлению ошибки в части операции по списанию с балансового учета дебиторской задолженности;
4. Уменьшение забалансового счета 04 "Сомнительная задолженность"
- отражена операция по исправлению ошибки в части отнесения ошибочно списанной с баланса к сомнительной дебиторской задолженности;
5. Дебет 2 401 40 134 Кредит 2 304 96 732,
Дебет 2 304 96 832 Кредит 2 209 34 667
- отражена операция по исправлению ошибок прошлых лет в части списания дебиторской задолженности в связи с невозможностью установления лиц, к которым может быть предъявлено требование о погашении задолженности.
Обращаем внимание, что в случае, если задолженность на забалансовом счете 04 "Сомнительная задолженность" отражена правомерно, ее списание с забалансового учета отражается на основании решения комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов в случае:
- возобновления процедуры взыскания задолженности или поступления средств в погашение сомнительной задолженности (в таком случае данная задолженность подлежит отражению на соответствующих балансовых счетах учреждения);
- признания задолженности безнадежной ко взысканию при наличии документов, подтверждающих неопределенность относительно получения экономических выгод или полезного потенциала, в случаях, предусмотренных законодательством РФ, в том числе по завершении срока возможного возобновления процедуры взыскания задолженности согласно законодательству РФ.
При этом действующие положения Инструкции N 157н не регламентируют срок наблюдения за сомнительной задолженностью пять лет. Законодательством РФ может быть предусмотрен и иной срок. Кроме того, учреждению в учетной политике целесообразно закрепить порядок списания, а именно причины и основания для списания сомнительной задолженности. Так, учетной политикой учреждения может быть предусмотрено в качестве основания для принятия комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов решения о списании с забалансового учета сомнительной задолженности физического лица, например, наличие документа, подтверждающего смерть должника, банкротство гражданина и другое. Кроме того, комиссия учреждения по поступлению и выбытию активов может исходить из возможного срока истребования задолженности или из общего срока исковой давности, установленного ГК РФ.
Так, при наличии оснований для списания сомнительной задолженности в учете бюджетного учреждения отражается уменьшение забалансового счета 04 "Сомнительная задолженность".

К сведению:
В соответствии с положениями ст. 1109 ГК РФ не подлежат возврату в качестве неосновательного обогащения заработная плата и приравненные к ней платежи, пенсии, пособия, стипендии, возмещение вреда, причиненного жизни или здоровью, алименты и иные денежные суммы, предоставленные гражданину в качестве средства к существованию, при отсутствии недобросовестности с его стороны и счетной ошибки. В случае выявления необоснованных выплат с одной стороны и отсутствием обязанности их возмещения у получателей таких необоснованных выплат у учреждения возникают необоснованные расходы, которые необходимо возместить лицами, допустившими такие выплаты (смотрите, в частности, письмо Минфина России от 27.12.2016 N 02-07-10/78429).
Принимая решение о порядке отражения в учете операций по списанию дебиторской задолженности учреждению целесообразно проанализировать возможность предъявления требований о ее погашении ни к получателям пособий, а к должностным лицам, по вине которых была допущена переплата.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Исправление ошибок прошлых лет в учете расчетов (для бюджетной сферы);
- Энциклопедия решений. Исправление ошибок в регистрах бухгалтерского учета и отчетности (для бюджетной сферы);
- Энциклопедия решений. Счет 04 "Сомнительная задолженность" (для бюджетной сферы).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Шубенкина Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
советник государственной гражданской службы РФ 2 класса Шершнева Анна

28 октября 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.