Новости и аналитика Правовые консультации Бухгалтерский учет в бюджетной сфере Бюджетное учреждение, обучающее специалистов сельскохозяйственного профиля, имеет поля и занимается выращиванием сельскохозяйственных культур. Данный вид деятельности является учебной практикой для учащихся учреждения. Доходы и расходы по данному виду деятельности отражаются по КФО 2. Ежегодно, в связи с недостатком денежных средств по приносящей доход деятельности, учреждение заимствует денежные средства с КФО 4 на КФО 2 для приобретения семян, удобрений, химикатов. После уборки урожая и получения дохода средства заимствования восстанавливаются. Является ли в 2020 году операция заимствования средств с КФО 4 (субсидии на выполнение государственного задания) на КФО 2 (средства от приносящей доход деятельности) правомерной? Можно ли осуществлять заимствование денежных средств: 1) за счет остатка субсидии на выполнение государственного задания, сложившегося на 01.01.2020 (за счет экономии); 2) за счет текущей суммы субсидии на выполнение государственного задания, выделенной на 2020 год? Какие правоустанавливающие документы являются основанием для разрешения заимствования в случае, если заимствование возможно, а также для его запрета? Имеет ли право бюджетное учреждение привлечь заемные средства банков? Будет ли это являться нарушением?

Бюджетное учреждение, обучающее специалистов сельскохозяйственного профиля, имеет поля и занимается выращиванием сельскохозяйственных культур. Данный вид деятельности является учебной практикой для учащихся учреждения. Доходы и расходы по данному виду деятельности отражаются по КФО 2.
Ежегодно, в связи с недостатком денежных средств по приносящей доход деятельности, учреждение заимствует денежные средства с КФО 4 на КФО 2 для приобретения семян, удобрений, химикатов. После уборки урожая и получения дохода средства заимствования восстанавливаются.
Является ли в 2020 году операция заимствования средств с КФО 4 (субсидии на выполнение государственного задания) на КФО 2 (средства от приносящей доход деятельности) правомерной? Можно ли осуществлять заимствование денежных средств: 1) за счет остатка субсидии на выполнение государственного задания, сложившегося на 01.01.2020 (за счет экономии); 2) за счет текущей суммы субсидии на выполнение государственного задания, выделенной на 2020 год? Какие правоустанавливающие документы являются основанием для разрешения заимствования в случае, если заимствование возможно, а также для его запрета? Имеет ли право бюджетное учреждение привлечь заемные средства банков? Будет ли это являться нарушением?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Для покрытия временного дефицита денежных средств на лицевом счете по КФО 2 бюджетное учреждение может:
- привлечь средства кредитных организаций по договору займа при условии соблюдения следующих ограничений: выбора способа обеспечения кредитного обязательства, применение к договору требования согласования с органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя бюджетного учреждения, если сумма договора соответствует критерию крупной сделки;
- использовать остатки прошлых лет субсидии, предоставляемой на выполнении государственного (муниципального) задания (КФО 4), при условии, что само задание было выполнено в полном объеме и должного качества, а требуемый расход соответствует достижению уставных целей бюджетного учреждения.

Обоснование вывода:
Бюджетное учреждение может осуществлять приносящую доход деятельность, если это предусмотрено Уставом и лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых оно создано (п. 4 ст. 50 ГК РФ, п. 2 ст. 24 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях", далее - Закон N 7-ФЗ).
Средства, полученные от ведения приносящей доход деятельности, подлежат отражению на том же "основном" лицевом счете бюджетного учреждения, что и средства субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания. Однако Инструкцией N 157н предусмотрена организация раздельного учета доходов и расходов по видам финансового обеспечения: по КФО 2 - для приносящей доход деятельности, по КФО 4 - для выполнения государственного (муниципального) задания (п. 21 Инструкции N 157н). Поэтому ведение учета средств на лицевом счете в разрезе видов финансового обеспечения (КФО 4 и КФО 2) обязано осуществляться на уровне бухгалтерского учета учреждения.
В рассматриваемой ситуации бюджетное учреждение реализует выращенную сельскохозяйственную продукцию (далее - готовую продукцию) и учет доходов отражает по КФО 2.
Если при совершении закупок, необходимых для выращивания этой готовой продукции (например, семян, удобрения, химикатов), возникает временный дефицит денежных средств на лицевом счете по КФО 2, то учреждение может рассматривать возможность привлечения заемных средств:
- за счет денежных средств иного финансового обеспечения, в частности за счет КФО 4;
- за счет привлечения средств кредитных организаций.
Однако возможность бюджетного учреждения в привлечении банковского кредита связана с рядом ограничений, а именно:
- если способом обеспечения исполнения обязательств будет являться залог (ст. 329 ГК РФ), то бюджетное учреждение не вправе распоряжаться без согласия собственника недвижимым имуществом, а также особо ценным движимым имуществом, закрепленным за ним собственником или приобретенным бюджетным учреждением за счет средств, выделенных ему собственником на приобретение такого имущества (ст. 298 ГК РФ, п. 10 ст. 9.2 Закона N 7-ФЗ);
- если сумма займа может быть квалифицирована как крупная сделка, то договор банковского кредита подлежит согласованию органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя бюджетного учреждения (п. 13 ст. 9.2 Закона N 7-ФЗ).
Кроме того, договор, связанный с привлечением учреждением заемных денежных средств, расходы по его погашению и оплате процентов за пользование денежными средствами подлежат обязательному отражению в Плане ФХД (согласно п. 8 приказа Минфина России от 31.08.2018 N 186н Планом ФХД устанавливается плановый объем кассового поступления и выплат денежных средств)*(1).
Если рассматривать возможность привлечения "свободных" денежных средств субсидии на государственное задание, то следует иметь в виду, что средства субсидии, предоставляемой учреждению, имеют строгое целевое назначение - финансовое обеспечение выполнения задания. Для определения целевого характера расходов средств субсидии на выполнение задания, как правило, применяются два основных критерия:
1) направленность расходов на выполнение государственного (муниципального) задания (смотрите, например, решения суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 07.05.2015 по делу N 12-562/2015, от 25.05.2016 по делу N 7-653/2016);
2) соблюдение иных условий по целевому расходованию средств субсидии, предусмотренных:
- порядком предоставления субсидии, установленным в публично-правовом образовании в соответствии с п. 1 ст. 78.1 БК РФ;
- соглашением о предоставлении субсидии (смотрите, например, решение Волгоградского областного суда от 17.04.2015 по делу N 07-450/2015).
Направленность расходов на выполнение задания обычно определяется на момент осуществления кассового расхода. Временное изъятие бюджетных средств, выделенных в текущем году на финансовое обеспечение государственного задания, не предусмотренное условиями Соглашения о предоставлении субсидии, с большой долей вероятности будет квалифицировано контролирующими органами как нецелевое использование. И даже факт, что средства субсидии в течение финансового года восстанавливаются в полном объеме, может быть не принят в качестве оправдательного аргумента (постановление Первого ААС от 11.06.2019 по делу N А43-38855/2018)*(2).
Иная ситуация возникает с использованием остатков субсидии прошлых лет. Положение ч. 17 ст. 30 Федерального закона от 08.05.2010 N 83-ФЗ позволяет учреждению расходовать остатки субсидии на государственное задание, оставшиеся в распоряжении учреждения (при условии выполнения задания), в т.ч. и в рамках приносящей доход деятельности. Такая позиция подтверждается специалистами Минфина России (Раздел 6 Рекомендаций Минфина России от 22.10.2013). Условием допустимости такого расхода является его соответствие достижению целей, ради которого учреждение создано. То есть если в рассматриваемом случае выращивание сельскохозяйственной продукции является частью обучающего процесса, то закупку семян допустимо осуществить за счет остатка субсидии прошлых лет (по КФО 4).

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Субсидия на выполнение государственного (муниципального) задания. Критерии оценки целевого характера расходов;
- Энциклопедия решений. Получение бюджетными и автономными учреждениями кредитов или займов.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер, член ИПБ России Андреева Наталья

Ответ прошел контроль качества

4 марта 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) При принятии решения о привлечении средств кредитной организации обратите внимание, что ранее Минфин России высказывался о несоответствии заключаемого договора по заимствованию целям создания бюджетного учреждения (письмо Минфина России от 30.01.2017 N 02-05-12/4613, абзац 7 письма Минфина России от 26.11.2013 N 02-01-007/51169). Однако законодательного запрета на заключение такого договора на сегодняшний день нет.
*(2) Ранее Минфин России допускал заимствование для осуществления расходов по КФО 2 за счет средств КФО 4 (без уточнения, являются ли эти средства финансовым обеспечением текущего года или остатками прошлых лет) (письмо Минфина России от 04.09.2012 N 02-06-10/3517).