Как отразить в учете арендатора операции по аренде медицинского оборудования?

Бюджетным учреждением (арендатор) в 2024 году был заключен договор аренды медицинского оборудования за счет средств ОМС (КФО 7) сроком на два года (до 31.08.2026). По окончании действия данного договора оборудование будет возвращено арендодателю. Согласно профессиональному суждению в соответствии со Стандартом "Аренда" договор классифицирован как финансовая аренда, объект ОС относится к особо ценному имуществу и учитывается на счете 101 24. На момент возврата оборудования арендодателю оно полностью не самортизировалось.
Как отразить в учете списание основного средства по окончании действия договора? Что делать с амортизацией: пересмотреть срок использования и доначислить перед списанием?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В бухгалтерском учете бюджетного учреждения целесообразно отразить операции по исправлению ошибок прошлых лет с применением специальных счетов:

- 401 28 "Расходы финансового года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году", 401 29 "Расходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году" - в части корректировки операций, влияющих на финансовый результат по расходам счета;

- 304 86 "Иные расчеты года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году", 304 96 "Иные расчеты прошлых лет, выявленные в отчетном году" - в части корректировки операций, не влияющих на финансовый результат.

Обоснование вывода:

При получении по договору аренды любого имущества как от юридических, так и от физических лиц организации бюджетной сферы отражают операции в учете согласно положениям Стандарта "Аренда" с учетом предусмотренных исключений.

Стандартом "Аренда" предусмотрены два вида аренды: операционная и финансовая (неоперационная). Классификация объекта аренды в целях бухгалтерского учета относится к сфере профессионального суждения бухгалтера, принимаемого исходя из критериев, перечисленных в пп. 12 и 13 Стандарта "Аренда". При классификации договора аренды в качестве финансовой необходимо исключить признаки операционной аренды, указанные в п. 12 Стандарта "Аренда".

В рассматриваемой ситуации бюджетным учреждением (арендатор) заключен договор аренды медицинского оборудования сроком на два года. По окончании действия данного договора оборудование должно быть возвращено арендодателю.

По нашему мнению, заключенный договор обладает признаками операционной аренды, так как он содержит условия пользования имуществом, не соответствующие признакам, указанным в п. 13 Стандарта "Аренда", в частности:

- срок пользования имущества меньше и несопоставим с оставшимся сроком полезного использования передаваемого в пользование имущества, указанным при его предоставлении;

- по окончании действия договора медицинское оборудование подлежит возврату арендодателю, то есть передача права собственности на него арендатору не происходит.

Учитывая изложенное, считаем, что классификация рассматриваемого договора в качестве финансовой аренды является ошибочным и, соответственно, операции по принятию к балансовому учету на счет 0 101 24 000 "Машины и оборудование - особо ценное движимое имущество учреждения" медицинского оборудования не корректно. Так как при операционной аренде право пользования активом учитывается на балансе арендатора в качестве самостоятельного объекта НФА на счете 0 111 40 000 "Права пользования нефинансовыми активами" в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом датой подписания договора аренды (п. 20 Стандарта "Аренда").

Следовательно, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения целесообразно отразить операции по исправлению ошибок прошлых лет.

Несмотря на то, что исправление ошибки осуществляется за прошлые годы, но исправительные записи будут осуществляться в текущем году, соответственно, в целях ее исправления следует руководствоваться нормами раздела V Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", Порядка N 121н, Порядка N 132н и Инструкции N 193н.

Ошибка прошлых лет отражается путем выполнения записей по счетам бухгалтерского учета в период (на дату) обнаружения ошибки и (или) ретроспективного пересчета бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 33 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки").

Исправление выявленной ошибки следует отражать в бухгалтерском учете дополнительной бухгалтерской записью и (или) методом "Красное сторно" на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833) с обособлением в журнале операций по исправлению ошибок прошлых лет (п. 28 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", п. 27 Порядка N 121н).

Бухгалтерские записи по исправлению ошибок прошлых лет отражаются с применением специальных счетов, предусмотренных для этих целей. Выбор счетов, применяемых в целях исправления ошибок прошлых лет, зависит от периода возникновения ошибки (год, предшествующий отчетному, прошлые годы), способа обнаружения ошибки (самостоятельно, по результатам контрольных мероприятий) и влияния на финансовый результат.

Так, если ошибка, допущенная в прошлые отчетные периоды, выявлена учреждением самостоятельно, то в целях формирования исправительных записей могут применяться следующие счета бухгалтерского учета:

- при корректировке операций, влияющих на финансовый результат по расходам, счет 401 28 "Расходы финансового года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году" (в части бухгалтерских записей по исправлению ошибок года, предшествующего году их исправления) и счет 401 29 "Расходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году" (в части отражения бухгалтерских записей по ошибкам прошлых лет, возникшим до начала года, предшествующего году их исправления) (п. 185 Порядка N 121н);

- при корректировке операций, не влияющих на финансовый результат, счет 304 86 "Иные расчеты года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году" (в части бухгалтерских записей по исправлению ошибок года, предшествующего году их исправления) и счет 304 96 "Иные расчеты прошлых лет, выявленные в отчетном году" (в части бухгалтерских записей по исправлению ошибок, возникших до начала года, предшествующего году их исправления) (п. 169 Порядка N 121н).

Отметим, что при классификации договора в качестве операционной аренды в учете арендатора отражаются арендные обязательства перед арендодателем путем признания резерва предстоящих расходов по арендной плате по дебету счета X 111 44 351 и кредиту счета Х 401 60 224 (п. 1.10.1 Методрекомендаций к Порядку N 133н).

Начисление задолженности по оплате арендных платежей в соответствии с графиком платежей, установленных договором аренды, отражается по дебету счета X 401 60 224 и кредиту счета X 302 24 73X (п. 3.2.16 Методрекомендаций к Порядку N 133н).

Согласно п. 21 Стандарта "Аренда" начисление амортизации прав пользования активами осуществляется ежемесячно в сумме арендных платежей, причитающихся к уплате. Амортизация по принятому к учету праву пользования активом по договору аренды начисляется ежемесячно начиная с даты его принятия к учету в течение срока пользования имуществом, установленного договором аренды. Иными словами, амортизация при операционной аренде начисляется ежемесячно в течение срока пользования имуществом, установленного договором аренды, включая первый месяц пользования, в сумме арендных платежей, причитающихся к уплате за конкретный месяц пользования согласно графику, и заканчивается на дату окончания или расторжения договора аренды. При этом необходимо учесть, что амортизация за последний месяц пользования отражается в учете не позднее даты окончания или расторжения договора аренды, поскольку указанная дата - это дата отражения в учете списания права со счета 111 40.

Таким образом, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения могут быть отражены следующие корреспонденции счетов:

1. Дебет 7 106 41 310 Кредит 7 304 96 732

Дебет 7 304 96 832 Кредит 2 302 24 73Х

- способом "Красное сторно" отражена корректировка первоначальной стоимости оборудования при финансовой аренде;

2. Дебет 7 101 24 310 Кредит 7 304 96 732

Дебет 7 304 96 832 Кредит 7 106 41 310

- способом "Красное сторно" отражена корректировка операций по признанию медицинского оборудования в составе объектов основных средств;

3. Дебет 7 401 29 234 Кредит 7 302 24 73Х

- способом "Красное сторно" отражена корректировка процентных расходов, входящих в состав арендных платежей по финансовой аренде за 2024 год (при наличии);

4. Дебет 7 401 28 234 Кредит 7 302 24 73Х

- способом "Красное сторно" отражена корректировка процентных расходов, входящих в состав арендных платежей по финансовой аренде за 2025 год (при наличии);

5. Дебет 7 401 20 234 Кредит 7 302 24 73Х

- способом "Красное сторно" отражена корректировка процентных расходов, входящих в состав арендных платежей по финансовой аренде за 2026 год (при наличии);

6. Дебет 7 401 29 271 Кредит 7 104 24 411

- способом "Красное сторно" отражена корректировка начисленной амортизации за 2024 год;

7. Дебет 7 401 28 271 Кредит 7 104 24 411

- способом "Красное сторно" отражена корректировка начисленной амортизации за 2025 год;

8. Дебет 7 401 20 271 Кредит 7 104 24 411

- способом "Красное сторно" отражена корректировка начисленной амортизации за 2026 год;

9. Дебет 7 111 44 351 Кредит 7 304 96 732

Дебет 7 304 96 832 Кредит 7 401 60 224

- дополнительной бухгалтерской записью отражено принятие к учету права пользования медицинским оборудованием;

10. Дебет 7 401 60 224 Кредит 7 304 96 732

Дебет 7 304 96 832 Кредит 7 302 24 73Х

- дополнительной бухгалтерской записью отражено начисление задолженности по арендным платежам за 2024 год;

11. Дебет 7 401 29 224 Кредит 7 104 44 451

- дополнительной бухгалтерской записью отражено начисление амортизации на право пользования медицинским оборудованием за 2024 год;

12. Дебет 7 401 60 224 Кредит 7 304 86 732

Дебет 7 304 86 832 Кредит 7 302 24 73Х

- дополнительной бухгалтерской записью отражено начисление задолженности по арендным платежам за 2025 год;

13. Дебет 7 401 28 224 Кредит 7 104 44 451

- дополнительной бухгалтерской записью отражено начисление амортизации на право пользования медицинским оборудованием за 2025 год;

14. Дебет 7 401 60 224 Кредит 7 302 24 73Х

- дополнительной бухгалтерской записью отражено начисление задолженности по арендным платежам за 2026 год (с 01.01.2026 по 31.08.2026);

15. Дебет 7 401 20 224 Кредит 7 104 44 451

- дополнительной бухгалтерской записью отражено начисление амортизации на право пользования медицинским оборудованием за 2026 год;

16. Дебет 7 104 44 451 Кредит 7 111 44 451

- по истечении срока действия договора аренды отражено прекращение права пользования активом.

В результате произведенных исправлений меняются входящие остатки на начало года. Показатели, отраженные в учете в корреспонденции со специальными счетами, формируют раздел 1 Сведений об изменении остатков валюты баланса (ф. 0503773). Если ошибка обнаружена бюджетным учреждением самостоятельно, то в графе 6 раздела 1 Сведений (ф. 0503773) формируется соответствующий показатель по коду "03" - исправление ошибок прошлых лет. Кроме того, считаем, что информацию об исправлении ошибок прошлых лет и текущего года целесообразно отразить в текстовой части Пояснительной записки (ф. 0503760).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Шубенкина Елена

Ответ прошел контроль качества

31 августа 2026 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.