Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность В организации, применяющей УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", два учредителя (физические лица) с долями в размере 50 процентов. Организация убыточная и находится в процессе ликвидации. У организации имеется непогашенная кредиторская задолженность перед одним из учредителей по договору беспроцентного займа, которую учредитель планирует простить, а также долг перед покупателем (организация получила аванс, но так и не отгрузила товар), в отношении которого в текущем периоде истек срок исковой давности. Кроме того, в учете организации числится дебиторская задолженность исполнителя (физическое лицо, бывший ИП), который получил аванс, но не оказал услуги, которую планируется простить в связи с отсутствием возможности взыскания. Как списать указанные виды задолженностей в налоговом и бухгалтерском учете? Какие налоги нужно будет уплатить?

В организации, применяющей УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", два учредителя (физические лица) с долями в размере 50 процентов. Организация убыточная и находится в процессе ликвидации. У организации имеется непогашенная кредиторская задолженность перед одним из учредителей по договору беспроцентного займа, которую учредитель планирует простить, а также долг перед покупателем (организация получила аванс, но так и не отгрузила товар), в отношении которого в текущем периоде истек срок исковой давности. Кроме того, в учете организации числится дебиторская задолженность исполнителя (физическое лицо, бывший ИП), который получил аванс, но не оказал услуги, которую планируется простить в связи с отсутствием возможности взыскания.
Как списать указанные виды задолженностей в налоговом и бухгалтерском учете? Какие налоги нужно будет уплатить?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В связи с истечением срока исковой давности по договору поставки и прощением учредителем долга по договору займа организация должна признать в налоговом и бухгалтерском учете соответственно внереализационные и прочие доходы, что может привести к необходимости уплаты "упрощенного" налога с этих сумм.
В связи с прощением долга исполнителю организация может списать соответствующую дебиторскую задолженность в состав прочих расходов в бухгалтерском учете. В налоговом учете сумма прощенного долга в составе расходов не учитывается.

Обоснование позиции:

УСН

В случае, если объектом налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (далее также - Налог), являются доходы организации, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (п. 2 ст. 346.18 НК РФ).
При определении налоговой базы по Налогу учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном соответственно ст. 249, 250 НК РФ (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 346.15 НК РФ). При этом не учитываются доходы, поименованные в п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ, в частности - доходы, указанные в ст. 251 НК РФ.
На основании п. 18 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подп. 21, 21.1, 21.3 и 21.4 п. 1 ст. 251 НК РФ. Положения приведенного пункта не распространяются на списание ипотечным агентом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами облигаций с ипотечным покрытием, а также на списание специализированным обществом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами выпущенных им облигаций.
Налоговое законодательство не раскрывает понятия других оснований, по которым может быть списана кредиторская задолженность. НК РФ не содержит развернутого перечня оснований для списания кредиторской задолженности, при этом перечень оснований для списания кредиторской задолженности является открытым (письмо Минфина России от 07.02.2020 N 03-03-06/2/7955).
В частности, п. 18 ст. 250 НК РФ применяется и при списании кредиторской задолженности вследствие прощения долга (ст. 415 ГК РФ, смотрите также Энциклопедию решений. Прощение долга), в том числе по договорам займа (письмо Минфина России от 07.03.2019 N 03-03-06/1/14970).
Таким образом, поскольку указанные в п. 18 ст. 250 НК РФ нормы ст. 251 НК РФ в рассматриваемой ситуации не применяются, это создает основания считать, что в связи с истечением срока исковой давности по договору поставки и прощением учредителем долга по договору займа организация должна признать в налоговом учете внереализационные доходы в сумме списанной кредиторской задолженности по указанным договорам поставки и займа. Это может повлечь необходимость в уплате "упрощенного" налога с указанных доходов.
Заметим, что из ряда официальных разъяснений следует, что в отношении ситуации с прощением учредителем долга по возврату суммы займа организации возможно применение подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, выводящего из-под налогообложения в том числе доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от физического лица, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия в уставном (складочном) капитале (фонде) такой организации, определенная в соответствии с положениями ст. 105.2 НК РФ, составляет не менее 50 процентов (письма Минфина России от 14.12.2015 N 03-03-07/72930, от 30.09.2013 N 03-03-06/1/40367).
Однако, на наш взгляд, руководство данной позицией в анализируемой ситуации сопряжено с налоговыми рисками, что вытекает из последних писем финансового ведомства (письма Минфина России от 04.06.2021 N 03-03-06/1/43836, от 14.05.2021 N 03-03-06/1/36775, от 19.04.2021 N 03-03-06/1/29226).
Что касается суммы прощенного организацией долга, то она не сможет учесть ее при расчете налоговой базы по Налогу, поскольку такой расход не поименован в закрытом перечне, предусмотренном п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Так как организация не получает при этом экономической выгоды, то она не должна признавать доход в налоговом учете (п. 1 ст. 41 НК РФ). Учитывая, что контрагент-предприниматель должен был учесть сумму полученной предоплаты при расчете налоговой базы по НДФЛ (подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ, письмо Минфина России от 23.06.2020 N 03-04-05/54027), полагаем, что в связи с прощением ему долга в соответствующей сумме у него не будет возникать облагаемого НДФЛ дохода, а у организации обязанностей по выполнению функций налогового агента по НДФЛ (ст. 226 НК РФ).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете в силу пп. 2, 4, 8, 10.6 и 16 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99) на дату прощения учредителем долга по договору займа организация-должник должна отразить прочий доход в сумме прощенного долга с одновременным прекращением обязательства перед кредитором, что отражается на счетах бухгалтерского учета следующим образом (здесь и далее смотрите План счетов бухгалтерского учета и Инструкцию по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94):
Дебет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам") Кредит 91, субсчет "Прочие доходы".
Кроме того, в целях ведения бухгалтерского учета в составе прочих доходов признаются и суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности (п. 8 ПБУ 9/99 "Доходы организации", п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (далее - Положение), утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, письмо Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18).
Они списываются и включаются в состав прочих доходов на дату подписания руководителем приказа о списании задолженности на основании данных проведенной инвентаризации и письменного обоснования (п. 16 ПБУ 9/99, п. 78 Положения).
Указанный доход признается в сумме числящейся в учете задолженности (п. 10.4 ПБУ 9/99). При этом организация в данном случае должна будет сделать запись по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным" (подробнее смотрите в Энциклопедии решений. Бухгалтерский учет доходов от списания кредиторской задолженности).
По факту прощения долга исполнителю организация-кредитор в данном случае отразит в бухгалтерском учете прочий расход с одновременным прекращением обязательства должника (пп. 2, 4, 12, 16-18 ПБУ 10/99):
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

11 августа 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.