Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность Некоммерческому фонду необходимо показать остатки по другой строке баланса по сравнению с предыдущим годом. Денежные средства, переданные в доверительное управление, были отражены по строке 1250 "Денежные средства и их эквиваленты". В следующем периоде была получена информация о том, что на эти средства были приобретены финансовые вложения и принято решение отражать их стоимость в строке 1240 "Финансовые вложения (за исключением денежных эквивалентов)". Как обосновать изменения и пересчет ретроспективно прошлых лет?

Некоммерческому фонду необходимо показать остатки по другой строке баланса по сравнению с предыдущим годом. Денежные средства, переданные в доверительное управление, были отражены по строке 1250 "Денежные средства и их эквиваленты". В следующем периоде была получена информация о том, что на эти средства были приобретены финансовые вложения и принято решение отражать их стоимость в строке 1240 "Финансовые вложения (за исключением денежных эквивалентов)".
Как обосновать изменения и пересчет ретроспективно прошлых лет?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рассматриваемой ситуации необходимо определить, могла ли быть получена информация от доверительного управляющего о приобретении ценных бумаг на отчетную дату. Если такая информация не могла быть получена, то получение в следующем отчетном периоде новой информации о направлении в прошлом периоде денежных средств на приобретение ценных бумаг не является ошибкой.
Так, если доверительный управляющий обязан был представлять отчеты в сроки и порядке, установленные договором управления, то при составлении отчетности фонда использовалась информация из таких отчетов.
В таком случае получение в нарушение срока, установленного договором, отчета доверительного управляющего уже после утверждения отчетности фонда не относится к получению новой информации, поскольку она могла быть запрошена ответственным лицом перед составлением отчетности в соответствии с условиями договора.
Если же отчет был получен своевременно и в нем была отражена информация, подтверждающая соблюдение условий для отражения финансовых вложений, то несвоевременная переквалификация вида актива - денежных средств в финансовые вложения признается ошибкой.
Если отчет доверительного управляющего, представленный в срок, содержал недостоверную информацию и впоследствии им была представлена верная информация о приобретении ценных бумаг, то получение такой новой информации не признается ошибкой и не требует изменения отчетности за прошлый период.

Обоснование вывода:
В учете признаются и, соответственно, отражаются в отчетности финансовые вложения при выполнении условий, перечисленных в п. 2 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" (п. 3 ПБУ 19/02):
- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;
- переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и другое);
- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов, либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения его покупной стоимостью, в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).
Если хотя бы одно из указанных условий не выполнятся, финансовые активы не признаются, и как правило, признается дебиторская задолженность продавца финансовых активов. Но в рассматриваемой ситуации денежные средств были переданы в доверительное управление, в связи с чем до получения информации об их направлении на приобретение финансовых активов они учитывались как денежные средства и отражались в отчетности в составе показателя "Денежные средства и денежные эквиваленты" (строка 1250) (смотрите также Энциклопедию решений. Денежные средства и денежные эквиваленты (строка 1250)).
После получения информации о направлении денежных средств на приобретение финансовых активов и получения подтверждения соблюдения условий, перечисленных в п. 3 ПБУ 19/02, некоммерческим фондом были признаны финансовые вложения*(1).
На основании абзаца восьмого п. 2 ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (далее - ПБУ 22/2010) не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности.
На сегодняшний день Минфином России не дано разъяснений, что считать указанными в п. 2 ПБУ 22/2010 неточностями или пропусками в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленными в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности.
На наш взгляд, ключевым моментом для квалификации ошибок и неточностей или пропусков, упомянутых в п. 2 ПБУ 22/2010, является тот факт, что информация не просто не поступила ответственному лицу отчитывающейся организации, а не была доступна ей в принципе.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации необходимо определить, могла ли быть получена информация от доверительного управляющего о приобретении ценных бумаг на отчетную дату. Если такая информация не могла быть получена (и не могла быть истребована ответственным лицом перед составлением отчетности), то получение в следующем отчетном периоде информации о направлении денежных средств на приобретение ценных бумаг не является ошибкой.
Доверительный управляющий при составлении бухгалтерской отчетности должен руководствоваться правилами, установленными Указаниями по отражению в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, утвержденными приказом Минфина РФ от 28.11.2001 N 97н (далее - Указания).
Согласно п. 15 Указаний доверительный управляющий формирует два комплекта отчетности:
- по доверительному управлению (формы отчетности, утвержденные в учетной политике учредителя управления). Такой отчет формируется и представляется в сроки и в порядке, которые установлены договором доверительного управления имуществом (п. 4 ст. 1020 ГК РФ);
- по своей деятельности (все формы отчетности, требуемые к составлению в соответствии с общими нормами бухгалтерского законодательства).
Отметим, что на основании п. 7 Указаний при составлении бухгалтерской отчетности учредителя управления в нее полностью включаются данные, представленные доверительным управляющим об активах, обязательствах, доходах, расходах и других показателях, путем суммирования аналогичных показателей.
В случае, если отчет доверительного управляющего о направлении денежных средств фонда мог и должен быть получен (запрошен в целях составления отчетности) в соответствии с условиями договора, то информация о факте хозяйственной жизни - приобретении ценных бумаг, который состоялся в прошлом периоде, признается ошибкой и требует ретроспективного пересчет отчетности в случае ее существенности*(2). При этом изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных (п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).
Организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, могут исправлять существенную ошибку предшествующего отчетного года, выявленную после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, в порядке, установленном п. 14 ПБУ 22/2010, без ретроспективного пересчета.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

1 марта 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Финансовые вложения, срок обращения которых не превышает 12 месяцев (п. 19 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", п. 41 ПБУ 19/02), отражаются по строке 1240 "Финансовые вложения (за исключением денежных эквивалентов)" бухгалтерского баланса по состоянию на 31 декабря отчетного года. Смотрите также Энциклопедию решений. Финансовые вложения (за исключением денежных эквивалентов) (строка 1240 бухгалтерского баланса)
Отметим, что в строке 1240 не приводятся данные о финансовых вложениях, которые могут быть квалифицированы как денежные эквиваленты - высоколиквидные финансовые вложения, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости (п. 5 ПБУ 23/2011 "Отчет о движении денежных средств", далее - ПБУ 23/2011).
Стоимость таких вложений отражается по строке 1250 вместе с другим высоколиквидным оборотным активом - денежными средствами. При этом учетной политикой должны быть определены подходы, используемые организацией для отделения денежных эквивалентов от других финансовых вложений (п. 23 ПБУ 23/2011).
*(2) На основании п. 9 ПБУ 22/2010 существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется:
1) записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)";
2) путем пересчета сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год, за исключением случаев, когда невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов.
Пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности осуществляется путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет). Ретроспективный пересчет производится в отношении сравнительных показателей начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка.
Кроме того, в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности необходимо отразить информацию в отношении существенных ошибок предшествующих отчетных периодов, исправленных в отчетном периоде (п. 15 ПБУ 22/2010).