Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность Российской организацией был заказан отсев у белорусского поставщика. Пришел отсев, не соответствующий ГОСТу, с большим содержанием щебня свыше 5 мм. Организация заказала технику, которая рассеяла данный отсев и на выходе получился отсев и щебень. Документы получены на отсев, который по стоимости дешевле щебня. Приобретенный организацией отсев является товаром и был оприходован на счет 41 "Товары". Переработка (рассеивание) производилась сторонней организацией. Полученный отсев и щебень также предназначены для продажи в качестве товаров. Как правильно в бухгалтерском и налоговом учете оформить данное рассеивание?

Российской организацией был заказан отсев у белорусского поставщика. Пришел отсев, не соответствующий ГОСТу, с большим содержанием щебня свыше 5 мм. Организация заказала технику, которая рассеяла данный отсев и на выходе получился отсев и щебень. Документы получены на отсев, который по стоимости дешевле щебня. Приобретенный организацией отсев является товаром и был оприходован на счет 41 "Товары". Переработка (рассеивание) производилась сторонней организацией. Полученный отсев и щебень также предназначены для продажи в качестве товаров.
Как правильно в бухгалтерском и налоговом учете оформить данное рассеивание?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Порядок отражения рассматриваемых операций действующими нормативными актами по бухгалтерскому учету не регламентирован. Наши рекомендации по отражению переработки товара в бухгалтерском учете Организации смотрите ниже.
Налоговый учет, по нашему мнению, в анализируемой ситуации может быть аналогичным бухгалтерскому.

Обоснование позиции:

Бухгалтерский учет

Товары являются частью материально-производственных запасов (далее - МПЗ), приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц, и предназначенные для продажи (п. 2 ПБУ 5/01 "Учет МПЗ", далее - ПБУ 5/01)*(1).
Положений, регулирующих определение стоимости МПЗ, образовавшихся в результате рассеивания, нормы действующего бухгалтерского законодательства не содержат. Методику распределения расходов на переработку отсева и оценки полученных товаров Организации следует разработать самостоятельно и закрепить в учетной политике (п. 2 ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ, п.п. 7, 7.1 ПБУ 1/2008). Полагаем, что логично будет делить расходы по переработке пропорционально массе или объему вновь полученных товаров.
Порядок учета поступления, перемещения и выбытия МПЗ, а также порядок документального оформления указанных операций определены в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Методические указания).
Конкретные рекомендации по отражению операций для переработки (так же как и для предпродажной подготовки) МПЗ в Методических указаниях не приводятся, поэтому для отражения в учете таких операций следует руководствоваться порядком, предусмотренным для материалов, а также Планом счетов и Инструкцией по применению плана счетов и бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, далее - Инструкция).
В соответствии с Инструкцией товары, переданные для переработки другим организациям, не списываются со счета 41 "Товары", а учитываются обособленно. Пояснениями к счету 10 также предусмотрено, что на субсчете 10.07 "Материалы, переданные в переработку на сторону" учитывается движение материалов, переданных в переработку на сторону, стоимость которых в последующем включается в затраты на производство полученных из них изделий. Затраты по переработке материалов, оплаченные сторонним организациям и лицам, относятся непосредственно в дебет счетов, на которых учитываются изделия, полученные из переработки. Если порядок учета операций нормативно не урегулирован, Инструкция позволяет дополнить типовую схему корреспонденции, соблюдая установленные Инструкцией единые подходы применения Плана счетов (последний абзац преамбулы к Инструкции).
В силу п.п. 6 и 13 ПБУ 5/01 полагаем, что Организация вправе помимо сумм, уплаченных белорусскому поставщику отсева, учесть в фактической себестоимости товаров также затраты на работы (услуги), связанные с переработкой отсева и рассеиванием его на два товара - отсев и щебень. То есть Организация вправе увеличить учтенную на счете 41 стоимость приобретения отсева на затраты по рассеиванию с привлечением сторонней организации. В данном случае затраты по переработке товара должны быть разделены между образовавшимися новыми товарами (пропорционально объему или массе), и учтены в расходах по мере реализации отсева и щебня.
Учитывая, что порядок отражения данных операций действующими нормативными актами по бухгалтерскому учету не регламентирован, приведем возможные варианты бухгалтерского учета у Организации.
Для обособленного учета отсева, нуждающегося в переработке, рекомендуем открыть дополнительный субсчет к счету 41, например, "Товары, переданные для переработки на сторону".
В анализируемой ситуации рекомендуем следующие записи по счетам бухгалтерского учета Организации:
Дебет 41, субсчет "Товары, переданные для переработки на сторону", Кредит 41 "Отсев"
- отсев передан в переработку.
В случае использования счета 20 "Основное производство" при принятии результата выполненных работ по рассеиванию делаются следующие проводки:
Дебет 20, Кредит 41, субсчет "Товары, переданные для переработки на сторону"
- списана первоначальная стоимость отсева;
Дебет 20, Кредит 60
- приняты к учету работы (услуги) по переработке;
Дебет 41 "Отсев", Кредит 20
- оприходован отсев (в меньшем объеме);
Дебет 41 "Щебень", Кредит 20
- оприходован щебень;
Дебет 19, Кредит 60
- сторонней организацией предъявлен НДС со стоимости работ;
Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19
- НДС по работам (услугам) принят к вычету;
Также возможен учет без использования счета 20 "Основное производство". В этом случае при принятии результата выполненных работ вместо первых четырех проводок делаются следующие записи:
Дебет 41 "Отсев", Кредит 41, субсчет "Товары, переданные для переработки на сторону"
- оприходован отсев (в меньшем объеме);
Дебет 41 "Отсев", Кредит 60
- включена в стоимость отсева часть стоимости работы по рассеиванию (пропорционально принятой Организацией базе распределения затрат);
Дебет 41 "Щебень", Кредит 41, субсчет "Товары, переданные для переработки на сторону"
- оприходован щебень (по фактическому объему или массе);
Дебет 41 "Щебень", Кредит 60
- включена в стоимость щебня часть стоимости работы по рассеиванию (пропорционально принятой Организацией базе распределения затрат);
Выбранный порядок учета Организации необходимо закрепить в учетной политике*(2).
При этом Методические указания, равно как и иные нормативные акты по бухгалтерскому учету, не устанавливают порядок документального оформления передачи давальческих материалов для целей переработки, а также получения результатов выполненных подрядчиком работ.
В таких ситуациях организации в своей учетной политике устанавливают перечень документов, которыми оформляются те или иные факты хозяйственной жизни (п.п. 4, 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", постановление Двадцатого ААС от 10.03.2016 N 20АП-246/16).

Налог на прибыль

В соответствии с п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость МПЗ, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (в общих случаях без учета НДС и акцизов), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением материально-производственных запасов.
Согласно пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения. При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений ст. 320 НК РФ*(3).
Поскольку в рассматриваемой ситуации реализуемые товары (отсев и щебень) образовались в результате переработки первоначально полученного товара, то с учетом положений ст.ст. 318, 319, пп.пп. 4, 6 п. 1 ст. 254 НК РФ стоимость приобретения полученных товаров будет состоять из стоимости приобретения отсева у поставщика и стоимости работ по переработке (рассеиванию). Порядок распределения прямых расходов между полученными видами товара Организация устанавливает самостоятельно (п. 1 ст. 319 НК РФ).
В связи с этим полагаем, что налоговый учет в анализируемой ситуации может быть аналогичным бухгалтерскому.

К сведению:
Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Материально-производственные запасы;
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет товаров;
- Энциклопедия решений. Учет расходов в торговых организациях;
- Учет передачи товара в переработку для последующей продажи (С.В. Булаев, "Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2009 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Буланцов Михаил

Ответ прошел контроль качества

6 августа 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) В соответствии с п. 6 ПБУ 5/01 фактической себестоимостью МПЗ, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). К фактическим затратам на приобретение МПЗ относятся, в частности, суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (данные затраты включают затраты организации по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг), а также иные затраты, непосредственно связанные с приобретением МПЗ (перечень затрат открытый).
В общем случае товары, приобретенные Организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобретения (п. 13 ПБУ 5/01).
*(2) Согласно п. 6 ПБУ 1/2008 учетная политика организации должна обеспечивать в том числе рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации, а также исходя из соотношения затрат на формирование информации о конкретном объекте бухгалтерского учета и полезности (ценности) этой информации (требование рациональности). Полагаем, что вариант учета без использования счета 20 в большей мере обеспечивает принцип рациональности ведения бухгалтерского учета (с точки зрения трудоемкости бухгалтерской службы).
*(3) Согласно ст. 320 НК РФ расходы текущего месяца разделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров. Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.