О налоге с доходов иностранных организаций при поставке и международной перевозке товаров

Российская организация перечисляет за поставку товаров (ввоз на территорию РФ, право собственности на товар переходит за границей) и международную перевозку денежные средства иностранным компаниям (Китай, Турция), имеющим иностранное представительство, открытое в РФ (без права осуществления коммерческой деятельности). У этого представительства есть российский ИНН и открыты счета в российских банках. В этом случае нужно удерживать налог с доходов и составлять расчет о доходах иностранных организаций (форма по КНД 1151056)?

Иностранные организации признаются плательщиками налога на прибыль, если осуществляют свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получают доходы от источников в Российской Федерации (п.1 ст. 246 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 306 НК РФ одним из условий признания для целей главы 25 НК РФ обособленного подразделения или иного места деятельности иностранной организации постоянным представительством иностранной организации является регулярное осуществление предпринимательской деятельности на территории РФ. Причем речь идет о деятельности, связанной:

- с пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;

- с проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;

- с продажей товаров с расположенных на территории РФ и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;

- с осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной п. 4 ст. 306 НК РФ.

Постоянное представительство иностранной организации считается образованным с начала регулярного осуществления предпринимательской деятельности через ее отделение. Деятельность по созданию отделения сама по себе не создает постоянного представительства (п. 3 ст. 306 НК РФ).

Осуществление иностранной организацией операций по ввозу в Российскую Федерацию или вывозу из Российской Федерации товаров, в том числе в рамках внешнеторговых контрактов, при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных п. 2 ст. 306 НК РФ, не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства этой организации в Российской Федерации (п. 8 указанной статьи).

В рассматриваемой ситуации иностранное представительство, открытое на территории РФ, не имеет права ведения коммерческой деятельности на территории РФ, поэтому, как понимаем, не признается постоянным представительством для целей обложения налогом на прибыль.

Пунктом 1 ст. 309 НК РФ определен перечень доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации и относятся к доходам иностранной организации от источников в России, подлежащим обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Среди доходов, названных в п. 1 ст. 309 НК РФ, числятся доходы от международных перевозок (в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках). Под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами РФ (подп. 8).

Налог с видов доходов, указанных в подп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ, исчисляется по ставке, предусмотренной подп. 2 п. 2 ст. 284 НК РФ, то есть по ставке 10% (п. 1 ст. 310 НК РФ).

Вместе с тем если доходы иностранной компании подлежат налогообложению в России согласно нормам гл. 25 НК РФ, но не облагаются налогом в соответствии с действующим международным соглашением, то у российской организации не возникает обязанность по определению суммы налога, удержанию этой суммы из доходов налогоплательщика и перечислению налога в бюджет при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 312 НК РФ при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор Российской Федерации по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Помимо этого, иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров Российской Федерации подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Получается, для применения соглашения об избежании двойного налогообложения нужно, чтобы иностранная организация предоставила лицу, осуществляющему выплату дохода, письменное подтверждение того, что такая иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российской Федерацией заключен международный договор по вопросам налогообложения (сертификат резидентства или иной аналогичный документ), а также письменное подтверждение того, что такая иностранная организация имеет фактическое право на доход (т.е. имеет право распоряжаться данным доходом по своему усмотрению, без обязанности перечисления данного дохода иным лицам согласно пп. 2-4 ст. 7 НК РФ). Указанные подтверждения должны быть представлены до даты выплаты дохода (п. 1 ст. 312 НК РФ). Смотрите также материал: Обязанность налогового агента по налогу на прибыль при выплатах иностранным перевозчикам (С. Егоров, АКГ "ПРАВОВЕСТ Аудит", октябрь 2024 г.).

Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы заключено в г. Москве 13.10.2014 (далее - Соглашение с КНР). Действие положений данного соглашения не приостановлено.

Пунктом 1 ст. 8 Соглашения с КНР предусмотрено, что прибыль предприятия Договаривающегося Государства от эксплуатации морских или воздушных судов в международных перевозках подлежит налогообложению только в этом Договаривающемся Государстве.

Термин "международная перевозка" означает любую перевозку морским или воздушным судном, эксплуатируемым предприятием Договаривающегося Государства, кроме случаев, когда такое судно используется исключительно для перевозки между пунктами в другом Договаривающемся Государстве (подп. "g" п. 1 ст. 3 Соглашения с КНР).

Прибыль предприятия Договаривающегося Государства подлежит налогообложению только в этом Государстве, если только такое предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через находящееся там постоянное представительство (п. 1 ст. 7 Соглашения с КНР).

Таким образом, у российской организации не возникают обязанности налогового агента по исчислению и удержанию налога с доходов от международных перевозок китайской компании при условии представления ею соответствующего подтверждения.

Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Турецкой Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы заключено в г. Анкаре 15.12.1997 (далее - Соглашение с Турцией). Действие положений данного соглашения также не приостановлено.

Согласно п. 1 ст. 8 Соглашения с Турцией прибыль предприятия одного Договаривающегося Государства, полученная из другого Договаривающегося Государства от эксплуатации морских судов в международных перевозках, подлежит налогообложению в первом упомянутом Государстве. Однако такая прибыль может также облагаться налогом в другом Договаривающемся Государстве в соответствии с законодательством этого другого Государства, но налог, взимаемый в этом другом Государстве с такой прибыли, должен уменьшаться на 50%.

Прибыль предприятия одного Договаривающегося Государства, полученная из другого Договаривающегося Государства от эксплуатации воздушного судна или дорожного транспортного средства в международных перевозках, облагается налогом только в первом упомянутом Государстве (п. 2 ст. 8 Соглашения с Турцией).

Термин "международная перевозка" означает любую перевозку морским, речным, воздушным судном или дорожным транспортным средством, осуществляемую предприятием одного Договаривающегося Государства, за исключением когда морское, речное, воздушное судно или дорожное транспортное средство эксплуатируется только между пунктами, расположенными на территории одного и того же Договаривающегося Государства (подп. "h" п. 1 ст. 3 Соглашения с Турцией).

Таким образом, выплачиваемый от источников в Российской Федерации доход турецкой организации (при условии представления ею соответствующего подтверждения):

- от эксплуатации морских судов в международных перевозках подлежит налогообложению в Российской Федерации по ставке 5% (50% от ставки 10%, установленной подп. 2 п. 2 ст. 284 НК РФ);

- от эксплуатации воздушного судна или дорожного транспортного средства в международных перевозках налогообложению на территории Российской Федерации не подлежит.

Смотрите также письма Минфина России от 07.10.2024 N 03-08-09/96760, от 15.02.2023 N 03-08-09/12565 (можно ознакомиться в сети "Интернет"), от 29.12.2022 N 03-08-05/129653.

Если доходы, полученные иностранной компаний от российской организации, названы в п. 1 ст. 309 НК РФ, но на основании соглашения об избежании двойного налогообложения не подлежат обложению налогом в РФ либо облагаются по пониженной ставке, то информация об этих компаниях отражается в разделе 3 налогового расчета.

Поэтому если доходы иностранных компаний от оказания услуг международных перевозок на основании действующих соглашений об избежании двойного налогообложения не подлежат обложению налогом в РФ либо облагаются по пониженной ставке, то информация об этих иностранных компаниях отражается в разделе 3 налогового расчета.

Доходы иностранных организаций, получаемые по внешнеторговым операциям, связанные с экспортом (реализацией) на территорию РФ товаров, в соответствии со ст. 309 НК РФ не являются доходами от источников в Российской Федерации и могут не отражаться в налоговом расчете сумм доходов, выплаченных иностранным организациям, и сумм удержанных налогов. Смотрите Вопрос: Должен ли налоговый агент предоставлять в налоговый орган налоговый расчет сумм доходов, выплаченных иностранным организациям, и сумм удержанных налогов (КНД 1151056) при выплате доходов иностранным компаниям от выполнения работ, оказания услуг на территории иностранного государства, а также по внешнеторговым операциям, связанным с реализацией на территорию Российской Федерации товаров, произведенных в иностранном государстве? (официальный сайт ФНС России, раздел "Часто задаваемые вопросы", январь 2025 г.).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Вопрос: Налог на прибыль с доходов китайской компании при оказании услуг международной перевозки и транспортно-экспедиционных услуг (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2025 г.);

- Вопрос: Налог на прибыль при приобретении услуг по морской международной перевозке груза у работающей через турецкую компанию-посредника компании из Швейцарии (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2025 г.);

- Вопрос: О налоговом расчете у российской организации, оказывающей транспортно-экспедиционные услуги с привлечением иностранных компаний (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2024 г.);

- Энциклопедия решений. Как заполнить и сдать налоговый расчет о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов (май 2025);

- Информация "Изменился Порядок заполнения формы налогового расчета сумм доходов, выплаченных иностранным организациям", опубликованная на официальном сайте ФНС России 22.04.2025 (по ссылке https://www.nalog.gov.ru/rn03/news/activities_fts/16214326/?ysclid=m9svgn79pj439895878);

- Письмо ФНС России от 03.05.2024 N ШЮ-4-13/5215@ "Об обязанности по представлению Налоговых расчетов";

- Письмо ФНС России от 18.07.2024 N СД-4-3/8195@ "О рассмотрении обращения";

- Вопрос: Обязана ли российская организация представлять раздел 5 Налогового расчета сумм доходов, выплаченных иностранным организациям, и сумм удержанных налогов в случае, если иностранная организация получает доходы от продажи товаров на территории иностранного государства? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2024 г.);

- Вопрос: Российская организация занимается производством и оптовой продажей канцелярских товаров и планирует подписать лицензионное соглашение на использование зарегистрированной торговой марки. По условиям соглашения лицензиар - иностранная организация, зарегистрированная в Германии, будет получать лицензионный сбор в размере 20% от стоимости всей произведенной и проданной продукции под их маркой. У лицензиара зарегистрировано официальное представительство в РФ без права ведения коммерческой деятельности. Каков порядок учета расходов на оплату лицензионного сбора в целях исчисления налога на прибыль у лицензиата? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2012 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Давыдова Ольга

Ответ прошел контроль качества

27 мая 2025 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной устной консультации, оказанной в рамках услуги Советы экспертов. Проверки, налоги, право.