Иностранный перевозчик доставляет товары в РФ для российского юридического лица из-за рубежа. Деятельность иностранного перевозчика не приводит к образованию постоянного представительства в РФ, СОИДН было, но уже утратило силу. В заявках, актах и счетах отдельно указана стоимость перевозки до границы РФ и по территории РФ. НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль организаций под международными перевозками понимает любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами РФ (подп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ). В Российской Федерации обложению налогом на прибыль подлежат доходы иностранной организации, полученные ею в связи с осуществлением перевозок: а) между двумя пунктами, один из которых находится на территории РФ, а другой вне ее; б) между двумя пунктами, находящимися на территории РФ. Есть ли в описанной ситуации у агента (российского ООО - заказчика услуг) основания удерживать налог на прибыль только с части оплаты, которая относится к перевозке по территории РФ, и не облагать сумму, относящуюся к перевозке за территорией РФ?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Налогообложению подлежит вся сумма выплачиваемого иностранному перевозчику дохода независимо от того, что часть перевозки осуществляется не по территории РФ и в договоре (счете) ее стоимость выделена отдельной позицией. 

Обоснование позиции:

Пункт 1 ст. 246 НК РФ предусматривает, что иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ, признаются плательщиками налога на прибыль в РФ.

Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, признается полученная ими прибыль, которой являются доходы, полученные от источников в РФ, определяемые в соответствии со ст. 309 НК РФ (п. 3 ст. 247 НК РФ). Однако не все возможные доходы относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом, а только перечисленные в п. 1 ст. 309 НК РФ.

В соответствии с подп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ к доходам, полученным иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в РФ и подлежат обложению налогом на прибыль у источника выплаты в РФ, относятся доходы от международных перевозок. Под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами РФ. Смотрите также письмо Минфина России от 07.03.2006 N 03-08-05.

Причем из смысла приведенной нормы следует, что и перевозка между пунктами, находящимися на территории Российской Федерации, для целей налогообложения доходов иностранных юридических лиц относится к международной, что обусловлено особым правовым статусом иностранного лица (смотрите постановление Пятого ААС от 07.10.2011 N 05АП-6614/11).

Следовательно, доходы от транспортных услуг в понимании подп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ относятся к доходам, подлежащим обложению налогом на прибыль у источника выплаты.

Согласно подп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ для целей налогообложения прибыли под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации.

Российский заказчик перевозки при этом признается налоговым агентом (п. 4 ст. 286, п. 1.1 ст. 309, п. 1 ст. 310 НК РФ), т.е. должен удержать сумму налога при каждой выплате (перечислении) денежных средств (по ставке, предусмотренной подп. 2 п. 2 ст. 284 НК РФ, письмо Минфина РФ от 01.08.2011 N 03-08-05), перечислить ее в федеральный бюджет в валюте РФ, представить отчетность налогового агента (п. 2 ст. 287, п. 1 ст. 289, п. 4 ст. 310 НК РФ).

Исчисление налога на прибыль в Российской Федерации производится с общей суммы дохода, выплачиваемой иностранной организации за осуществленные ею перевозки, без деления вышеуказанной суммы на стоимость перевозки по территории Российской Федерации и стоимость перевозки за ее пределами (Вопрос: Подлежат ли обложению налогом на прибыль на территории Российской Федерации доходы организаций с постоянным местом пребывания в Специальном административном районе Китая Гонконг от оказания услуг по международной перевозке грузов? Распространяется ли Соглашение от 27.05.1994 между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы на Специальный административный район Китая Гонконг? ("Налоговый вестник", N 3, март 2009 г.)).

Как указано в письме УФНС России по г. Москве от 27.06.2008 N 20-12/060998@, ...обложению налогом на прибыль в РФ подлежат доходы иностранной организации, которые получены ею в связи с осуществлением перевозок:

• между двумя пунктами, один из которых находится на территории РФ, а другой вне ее;
• между двумя пунктами, находящимися на территории РФ.

Исчисление налога на прибыль в РФ производится с общей стоимости перевозки, выплачиваемой иностранной организации, без деления указанной стоимости на стоимость перевозки на территории РФ и стоимость перевозки вне территории РФ.

В изложенной в вопросе ситуации иностранный перевозчик доставляет товары в РФ для российской организации из пункта, находящегося за пределами РФ. Поэтому налогообложению подлежит вся сумма выплачиваемого иностранному перевозчику дохода независимо от того, что часть перевозки осуществляется не по территории РФ и в договоре (счете) ее стоимость выделена отдельной позицией. Смотрите также письмо Минфина России от 22.08.2012 N 03-08-05. 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Как облагаются налогом на прибыль услуги по международной перевозке товаров;
• Вопрос: Организация осуществляет импорт сырья на территорию РФ и его дальнейшую реализацию российским организациям. Товар ввозится с территории Азербайджана автотранспортными средствами. В качестве перевозчика выступает организация, зарегистрированная в государстве Белиз. Является ли организация налоговым агентом, существует ли соглашение об избежании двойного налогообложения с государством Белиз? С какой части дохода удерживается налог на прибыль нерезидента-перевозчика: со всей стоимости перевозки или только с той части услуг, которые оказаны на территории РФ? ("Московский налоговый курьер", N 23-24, декабрь 2012 г.)
• Вопрос: По договору с иностранной компанией (Литва) оказываются в основном экспедиторские услуги. При этом он выступает перевозчиком, что отражено в CMR. Выступает ли российский заказчик налоговым агентом по налогу на прибыль? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2021 г.) 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Коренева Ольга 

Ответ прошел контроль качества 

4 сентября 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.