Риски организации-заказчика, если перевозчик (ИП) нарушил налоговое законодательство

Организация заключила договор с индивидуальным предпринимателем на оказание им транспортных услуг по доставке готовой продукции конечным потребителям. При выборе перевозчика организация воспользовалась тендерной площадкой. Основные критерии при выборе перевозчика - наиболее низкая стоимость услуг, своевременность подачи автотранспорта на погрузку и своевременная доставка груза потребителю. Груз застрахован. Перевозчик не является плательщиком НДС. Контрагент проверен на сайте ФНС. На момент заключения договора признаков недобросовестного налогоплательщика не выявлено. Для более быстрой процедуры работы с клиентом организация не стала заключать типовой договор, а сработала по упрощенному варианту - по счетам-договорам на каждую доставку, в которых прописаны основные условия (порядок оплаты, сроки, адрес доставки и т.д.).
Если в ходе работы с контрагентом будет установлено, что он является недобросовестным налогоплательщиком и со стороны ФНС к нему имеются претензии, какие налоговые риски могут возникнуть у организации, имеющей хозяйственные отношения с таким партнером?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Формальные претензии к контрагенту-исполнителю (нарушение им законодательства о налогах и сборах) при отсутствии фактов, опровергающих реальность совершения сделок и операций, не являются самостоятельным основанием для отказа в учете расходов заказчика. Считаем, что по реальной сделке заказчику нужно быть готовым представить подтверждение ее исполнения; риски, на наш взгляд, несет исполнитель.

Обоснование позиции:

В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков (письма Минфина России от 26.08.2013 N 03-02-07/1/35024, от 16.04.2010 N 03-02-08/25; определение КС РФ от 25.07.2001 N 138-О). Вопрос о критериях добросовестности контрагента урегулирован ст. 54.1 НК РФ и раскрыт в рекомендациях по ее применению смотрите, например, письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@, от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@.

Напомним: по пп. 1 и 2 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. По имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Иными словами, обосновывая налоговую выгоду (в виде, в частности, признания расходов при взаимоотношениях с контрагентом в рамках осуществляемой деятельности), налогоплательщик должен доказать как факт реального приобретения товара (работ, услуг), так и то, что товары (работы, услуги) приобретены непосредственно у того контрагента, который заявлен в представленных в налоговый орган документах (смотрите решение АС г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 16.07.2023 N А56-114097/2022).

Пункт 3 ст. 54.1 НК РФ особо оговаривает, что в указанных выше целях нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не может рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (смотрите также Определения КС РФ от 29.09.2020 г. N 2311-О и от 17.07.2018 N 1717-О). В свою очередь, согласно п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о налоговых нарушениях, допущенных контрагентом.

И этот вывод "принят на вооружение" налоговыми органами - вот в письме ФНС России от 24.06.2016 N ЕД-19-15/104 практически процитированы приведенные нормы и выводы и резюмировано: факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды; налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в том числе в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщиком; однако, если налогоплательщиком будет подтвержден факт сделки, претензии будут предъявлены его контрагенту (!!!).

Не касаясь иных обстоятельств, связанных с проявлением должной осмотрительности, только лишь в отношении факта нарушения контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, можно сказать, что суды в случае спора будут рассматривать сделку комплексно с учетом ее реальности и направленности.

Так, например, в определении СК по экономическим спорам ВС РФ от 25.01.2021 N 309-ЭС20-17277 был обозначен следующий подход - применение налоговых вычетов НДС не допускается, если налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности за счет искусственного наращивания стоимости товаров (работ, услуг) без формирования источника вычета (возмещения) налога, или во всяком случае, если ему было известно о действиях иных лиц, уклоняющихся от уплаты НДС в процессе обращения товаров (работ, услуг).

И хотя в данном случае контрагент не платит НДС, на это мнение касательно технических лиц также можно ориентироваться в качестве общего подхода контролирующих органов и судов для обоснования корректности исчисления налоговой базы важно подтвердить реальность исполнения обязательств по сделке и ее экономический смысл без отсутствия согласованных действий и злонамеренного уклонения от налогообложения (недобросовестной минимизации). Ведь в случае спора налоговый орган обязан будет определить объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции (через "налоговую реконструкцию") (определение ВС РФ от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

Собственно указанное в обращении оформление договорных отношений допускается гражданским законодательством (смотрите также Энциклопедия решений. Заключение договора путем совершения конклюдентных действий; Энциклопедия решений. Заключение гражданско-правового договора. Оферта и акцепт; Энциклопедия решений. Форма гражданско-правового договора).

Если привлеченный ИП самостоятельно выполнил перевозку, договорные расходы на это организация признала при исчислении налоговой базы и действия сторон не были злонамеренно согласованы, то, на наш взгляд, только то обстоятельство, что ИП в какой-то момент совершил налоговое правонарушение, не должно повлечь значимых налоговых рисков для организации-заказчика (в виде пересчета налоговой базы с исключением расходов).

Подытожим.

Формальные претензии к контрагенту (нарушение им законодательства о налогах и сборах) при отсутствии фактов, опровергающих реальность совершения сделок и операций, не являются самостоятельным основанием для отказа в учете расходов и в налоговых вычетах по сделкам (операциям). Налоговые претензии и взыскание через суд задолженности при переквалификации сделок возможны только при доказывании налоговым органом факта нереальности исполнения сделки (операции) контрагентом налогоплательщика и несоблюдении налогоплательщиком условий ст. 54.1 НК РФ (в частности, если ему было известно о действиях ИП, уклоняющегося от уплаты налогов в процессе оказания им услуг организации). Взыскание задолженности в судебном порядке производится с организации (или ИП), если обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика (подп. 2 п. 3 ст. 45 НК РФ). В случае спора налоговый орган должен доказать искажения налоговой базы или иные злоупотребления (п. 5 ст. 82 НК РФ, письма ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@, от 30.11.2018 N ЕД-4-2/23197). Не во всяком случае недобросовестность контрагента приводит к получению необоснованной налоговой выгоды налогоплательщиком, но допускаем повышенное внимание налоговых органов по таким сделкам.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Энциклопедия решений. Риск налоговой проверки: деятельность с привлечением контрагентов-перекупщиков или посредниками без наличия деловой цели;

- Энциклопедия решений. Выбор контрагента при заключении гражданско-правового договора;

- Вопрос: Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом. Какими средствами можно доказать проявление должной осмотрительности? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2019 г.);

- Вопрос: Организация является плательщиком НДС. У налогоплательщика имеются счета-фактуры, договоры с контрагентами, проводится проверка контрагента на добросовестность (по выписке ЕГРЮЛ). Со спорным контрагентом был заключен договор поставки товаров. Товар получен. Контрагент не сдал декларацию по НДС. Налоговая инспекция требует сдать уточненную декларацию, убрать суммы НДС к вычету по контрагенту, не предоставившему декларацию. На какие нормативные документы (статьи НК РФ, письма) нужно ссылаться, чтобы защитить свои права, ведь у организации все первичные документы, дающие право на вычет НДС, есть? Каков порядок защиты своих прав на вычет по НДС? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2018 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Волкова Ольга

Ответ прошел контроль качества

13 мая 2025 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.