Управляющая организация (УСН) управляет общим имуществом многоквартирных домов. Состоялось голосование, организация арендовала у собственников дома подвал. По условиям протокола порядок внесения арендной платы следующий: на сумму арендной платы уменьшается соответствующая плата за услуги организации каждому собственнику. Собственники в учете не персонифицируются, а отражаются как "население". Как отражать это в бухучете? Будет ли доходом собственников (общим в соразмерности согласно доле в общей собственности) плата за аренду? НДФЛ нужно удерживать (но выплаты не будет)? Как его платить?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В данном случае у собственников недвижимости возникает доход, подлежащий налогообложению.

Организации следует не позднее 25 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога.

Однако нельзя исключить, что налоговый орган может в таком случае предъявить организации претензии. Поэтому в ответе мы предложили вариант учета, который, на наш взгляд, снимет вопросы к налоговому агенту

Бухгалтерские записи приведены ниже. 

Обоснование позиции: 

НДФЛ 

Пункт 1 ст. 210 НК РФ устанавливает, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

В свою очередь, п. 1 ст. 41 НК РФ предусматривает, что доходом в целях налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23, 25 НК РФ.

Соответствующая часть арендной платы, приходящаяся каждому собственнику помещений, представляет собой экономическую выгоду собственника и подлежит включению в налоговую базу по НДФЛ (подп. 4 п. 1 ст. 208 НК РФ).

Согласно подп. 4 п. 1 ст. 223 НК РФ датой получения дохода будет дата зачета встречных однородных требований.

На основании п. 1 ст. 226 НК РФ организация, являющаяся источником такого дохода, признается налоговым агентом по НДФЛ, в обязанности которого входит исчисление, удержание у налогоплательщика и уплата сумм налога.

При невозможности в течение налогового периода удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в срок не позднее 25 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога (п. 5 ст. 226 НК РФ).

При этом доходы, подлежащие обложению НДФЛ, должны быть персонифицированы (смотрите, например, письма Минфина России от 20.01.2017 N 03-04-06/2650, от 21.03.2016 N 03-04-05/15542, от 13.05.2011 N 03-04-06/6-107). В соответствии с требованиями ст. 226 НК РФ налоговый агент рассчитывает сумму налога по каждому налогоплательщику отдельно.

Если исходить из того, что в данном случае организация выплаты в денежной форме в адрес собственников жилья не осуществляет, то организации следует в порядке п. 5 ст. 226 НК РФ не позднее 25.02.2024 сообщить налогоплательщикам - собственникам и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержания налога, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога.

Несмотря на утрату с 01.01.2023 силы п. 9 ст. 226 НК РФ, мы полагаем, что у организации в таком случае обязанность по уплате НДФЛ за собственников жилья не возникает. Данный вывод следует из буквального прочтения п. 10 ст. 226 НК РФ.

В то же время формально при осуществлении взаимозачета у организации возможность удержания НДФЛ имеется (смотрите бухгалтерские записи ниже). Поэтому нельзя исключить, что неудержание и неперечисление НДФЛ в данном случае может повлечь предъявление налоговым органом претензий.

Разъяснений уполномоченных органов применительно к рассматриваемой ситуации нами не обнаружено.

В такой ситуации в целях минимизации налоговых рисков организация может обратиться за разъяснениями в налоговый орган по месту учета и/или в Минфин России (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21, подп. 4 п. 1 ст. 32, п. 1 ст. 34.2 НК РФ). Обратиться в налоговый орган за разъяснениями возможно на сайте ФНС России, пройдя по ссылке: https://www.nalog.ru/rn77/service/obr_fts/other/ul/. Также в ФНС России можно обратиться по телефону единого контакт-центра: 8-800-222-22-22. 

Бухгалтерский учет 

Управляющая организация ведет бухгалтерский учет на общих основаниях (ч. 1 ст. 2 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ). Каких-либо специальных нормативных актов, касающихся ведения бухгалтерского учета управляющими организациями, в настоящее время не разработано. В этой связи организации следует руководствоваться, в частности, ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99), ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99), ФСБУ 25/2018 "Бухгалтерский учет аренды" (далее - ФСБУ 25/2018).

Так, по общему правилу арендатор признает предмет аренды на дату предоставления предмета аренды в качестве права пользования активом с одновременным признанием обязательства по аренде (п. 10 ФСБУ 25/2018).

В то же время из взаимосвязи пп. 11, 12 ФСБУ 25/2018 следует, что если арендатор относится к экономическим субъектам, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, договором аренды не предусмотрен переход права собственности на предмет аренды к арендатору, отсутствует возможность выкупа арендатором предмета аренды по цене значительно ниже его справедливой стоимости на дату выкупа, и предмет аренды не предполагается предоставлять в субаренду, то арендатор может не признавать предмет аренды в качестве права пользования активом и не признавать обязательство по аренде.

Уточнили, что перечисленные выше условия в рассматриваемом нами случае выполняются.

Поэтому у организации имеются предпосылки не признавать предмет аренды в качестве права пользования активом и не признавать обязательство по аренде. То есть учет арендных платежей может вестись в прежнем порядке.

Тогда с учетом положений пп. 4, 5 ПБУ 10/99 арендная плата за используемое в основной деятельности помещение учитывается в составе расходов по обычным видам деятельности. При этом делается запись:

Дебет 20 (26) Кредит 60 - начислена арендная плата по подвалу.

Выручка от оказания организацией услуг относится к доходам от обычных видов деятельности (п. 5 ПБУ 9/99) и отражается записью:

Дебет 62 Кредит 90 - отражена выручка от оказания услуг.

Исходя из формулировок протокола, уменьшение платы за услуги организации каждому собственнику является механизмом внесения арендной платы.

Иными словами, уменьшение платы не следует рассматривать в качестве скидки в понимании п. 6.5 ПБУ 9/99. Уплата арендной платы и, соответственно, получение платы за услуги в меньшем размере следует отражать в учете как зачет взаимных требований (ст. 410 ГК РФ), для осуществления которого достаточно заявления одной стороны. В учете при этом в дополнение к приведенным выше будет сделана запись:

Дебет 60 Кредит 62 - уплата арендной платы учтена в счет внесения собственниками платы за услуги управляющей организации.

В общем случае бухгалтерская запись, связанная с НДФЛ (по кредиту счета 68), может быть отражена в учете, только если налог будет удержан из доходов физического лица, выплачиваемых ему в денежной форме. Если такой доход не выплачивается и организация не имеет возможности удержать налог, обязанность по уплате этого налога возникает у самого налогоплательщика, а не у организации. Поэтому задолженности перед бюджетом у организации не возникает, и записи, связанные с НДФЛ, не формируются.

Вместе с тем, несмотря на то, что напрямую выплат арендодателям организация не осуществляет, все же, как представляется, имеется возможность удержания и уплаты налога. Причем такое удержание будет не за счет средств организации как налогового агента, а за счет средств собственников помещений. В этом случае возможны следующие записи (цифры условные):

Дебет 62 Кредит 90 - 5000 руб. - отражена выручка от оказания услуг;

Дебет 20 (26) Кредит 60 - 200 руб. - начислена арендная плата по подвалу;

Дебет 60 Кредит 68 - 26 руб. - исчислен НДФЛ;

Дебет 60 Кредит 62 - 174 руб. - уплата арендной платы учтена в счет внесения собственниками платы за услуги управляющей организации;

Дебет 51 Кредит 62 - 4826 руб.- получена плата за услуги за минусом арендной платы (как видим, платеж включает НДФЛ, который будет перечислен налоговым агентом);

Дебет 68 Кредит 51 - 26 руб. - перечислен в бюджет НДФЛ.

Такой вариант учета предполагает исчисление НДФЛ при каждом факте зачета требований (предположим, ежемесячно), однако он должен исключить возможные претензии к налоговому агенту. При этом обязанности, предусмотренной п. 5 ст. 226 НК РФ, у организации не возникнет. 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл 

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ассоциации "Содружество" Мельникова Елена 

19 мая 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.