В организации вышло из строя оборудование. Взамен устанавливается новое оборудование (аналогичное основное средство (хранится на складе)), требующее монтажа, подключения и пусконаладки. Объект основного средства, который демонтируется, находится на гарантии. Решение о дальнейшем использовании данного основного средства будет приниматься позже. Возможно, после ремонта опять будет производиться демонтаж и установка первоначального основного средства. Затраты относятся на ремонт или увеличивают стоимость устанавливаемого основного средства?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Расходы на демонтаж вышедшего из строя основного средства учитываются в составе прочих расходов текущего периода.

Расходы организации на монтаж, подключение и пусконаладку оборудования, устанавливаемого взамен вышедшего из строя, могут быть признаны капитальными вложениями и участвовать в формировании первоначальной стоимости основного средства только при условии, что на момент установки первоначальная стоимость этого оборудования окончательно не сформирована (т.е. учтена на счете 08).

В ином случае (т.е. если устанавливаемое на замену оборудование на момент монтажа учтено в составе ОС) указанные расходы могут быть учтены в составе расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Дальнейшие расходы на замену основного средства на отремонтированное в случае возврата его на прежнее место (демонтаж, монтаж, подключение и пусконаладка) должны быть отнесены на прочие расходы, связанные с производством и реализацией. 

Обоснование позиции: 

Бухгалтерский учет 

В соответствии п. 5 ФСБУ 26/2020 для целей бухгалтерского учета под капитальными вложениями понимаются затраты организации на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств.

В частности, капитальными вложениями признаются:

• улучшение и (или) восстановление объекта основных средств (например достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, замена частей, ремонт, технические осмотры, техническое обслуживание);
• доставку и приведение объекта в состояние и местоположение, в которых он пригоден к использованию в запланированных целях, в том числе его монтаж, установку;
• проведение пусконаладочных работ, испытаний.

Согласно подп. "к" п. 16 ФСБУ 26/2020 в капитальные вложения не включаются затраты на ликвидацию ранее использовавшихся основных средств организации, независимо от того, является ли такая ликвидация необходимой для осуществления капитальных вложений.

Эта норма согласуется с п. 43 ФСБУ 6/2020, согласно которой затраты на демонтаж признаются расходами периода, в котором были понесены.

Таким образом, демонтаж вышедшего из строя основного средства не является капитальным вложением. В бухгалтерском учете затраты на демонтаж учитываются в составе прочих расходов текущего периода (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

В соответствии с п. 5 ФСБУ 26/2020 расходы организации на приобретение основных средств, аналогичных вышедшим из строя объектов, включая монтаж, подключение и пусконаладку, будут признаваться капитальными вложениями и формировать первоначальную стоимость основного средства.

Дальнейшие расходы на замену основного средства на отремонтированное (демонтаж, монтаж, подключение и пуско-наладка), уже не могут быть включены в стоимость основного средства и должны быть отнесены на расходы по обычным видам деятельности (п. 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). 

Налоговый учет 

В соответствии со ст. 257 НК РФ расходы на монтаж, подключение и пусконаладку нового оборудования включаются в первоначальную стоимость основного средства. Если оборудование, устанавливаемое взамен вышедшего из строя, уже числится у организации как основное средство, то изменение его первоначальной стоимости возможно только в случаях, предусмотренных п. 2 ст. 257 НК РФ, а именно в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (письма ФНС России от 12.02.2021 N СД-4-3/1777, Минфина России от 13.05.2022 N 03-03-06/1/44315, от 30.01.2020 N 03-03-07/5475).

Исходя из разъяснений Минфина России, если демонтаж объекта основного средства связан со строительством нового основного средства, то все расходы налогоплательщика, относящиеся к демонтируемому объекту, в том числе и его остаточная стоимость, формируют первоначальную стоимость нового объекта основного средства (смотрите письма Минфина России от 02.10.2019 N 03-03-06/1/75684, от 02.06.2021 N 03-03-06/1/42998, от 11.07.2019 N 03-03-06/3/51450, от 03.07.2019 N 03-03-07/48905, от 28.09.2022 N 03-03-06/1/93587).

В рассматриваемой ситуации демонтаж оборудования осуществляется в связи с его поломкой. Исходя из вопроса, в отношении этого оборудования должна еще действовать гарантия. При этом демонтированное оборудование по решению комиссии может быть направлено в ремонт и после ремонта будет вновь смонтировано на прежнем месте. То есть монтаж нового оборудования (на время ремонта выбывшего из строя) - вынужденная мера, предпринимаемая с целью исключения простоев (остановки производства и т.п.).

На наш взгляд, в рассматриваемой ситуации производимые работы не направлены на создание нового объекта амортизируемого имущества (осуществляется замена, и вполне возможно, что это временная замена) и не приводят к улучшению существующего основного средства, поскольку характеристики устанавливаемого на замену оборудования, после проведения монтажных работ, не меняются и не соответствует ни одному из видов работ, перечисленных в ст. 257 НК РФ.

По нашему мнению, расходы на демонтаж, а также работы, связанные с установкой нового оборудования, подлежат включению в состав прочих расходов на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Допускаем, что указанные расходы могут формировать и состав расходов, связанных с ремонтом, несмотря на то, что если демонтированное оборудование находится на гарантии, то ремонт в этом случае осуществляется за счет поставщика.

Дальнейшие расходы на замену основного средства на отремонтированное в случае возврата его на прежнее место (демонтаж, монтаж, подключение и пусконаладка) должны быть также отнесены на прочие расходы, связанные с производством и реализацией (ст. 264 НК РФ).

Обращаем внимание, выраженная точка зрения является нашим экспертным мнением и может отличаться от мнения других специалистов. Организация вправе обратиться за письменными разъяснениями по данному вопросу непосредственно в Минфин России (подп. 1, 2 п. 1, п. 3 ст. 21 НК РФ). 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Учет расходов на ремонт основных средств (апрель 2023 г.);
• Энциклопедия решений. Учет расходов при списании (ликвидации) основных средств, НМА (апрель 2023 г.);
• ОС. Ремонт, модернизация, демонтаж, ликвидация. Как отразить в учете (журнал "Практическая бухгалтерия", N 5, май 2022 г.);
• Вопрос: Куда в бухгалтерском и налоговом учете относится стоимость сносимых зданий и расходы на их демонтаж при строительстве новых объектов? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2023 г.)
• Вопрос: Организация, применяющая общий режим налогообложения, заключила договор с подрядной организацией о монтаже двух систем видеонаблюдения. Цена договора - 116 999,90 руб. (в том числе НДС в размере 18%). Подрядной организацией предъявлен акт выполненных работ на всю сумму, в который включены также и затраты на демонтаж двух старых систем видеонаблюдения, ранее установленных на месте монтажа новых систем. Можно ли включить сумму затрат на демонтаж старых систем видеонаблюдения в стоимость новых, или следует отнести их на прочие расходы? Как учесть НДС, включенный в стоимость работ по демонтажу? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2013 г.)
• Вопрос: Применение ФСБУ 26/2020 и признание капитальными вложениями расходов на демонтаж основных средств (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2021 г.);
• Вопрос: Организация (конечный покупатель) приобрела основное средство - трансформатор. Он был приобретен у другой организации-перепродавца, которая по одному договору приобрела трансформатор, а затем по другому договору продала его организации - конечному покупателю. Для продажи трансформатора организации - конечному покупателю необходим его демонтаж у предыдущего собственника. Организация-перепродавец выставила счет, в том числе и на демонтаж трансформатора. Может ли организация - конечный покупатель, с точки зрения бухгалтерского и налогового учета (налог на прибыль), включить расходы на демонтаж в первоначальную стоимость приобретенного основного средства? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2013 г.) 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гнатюк Екатерина 

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Титова Елена 

19 апреля 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.