Для производства косметических средств организация собирается применять: нанозолото - это очень маленькие частицы, полученные с применением новейших систем нанотехнологий; биозолото - это биологически активное золото, которое растворяют в воде и получают его в виде своеобразного экстракта; фитозолото - введение частиц золота в растения. После получение готовых уже экстрактов растений с включениями этих золотых частиц. Каков порядок бухгалтерского учета, порядок оформления документации при движении, обороте, списании драгоценных металлов?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Законодательство о бухгалтерском учете не устанавливает отдельных правил учета при производстве продукции с использованием драгметаллов. Бухгалтерский учет производства готовой продукции, поступления и движения драгметаллов регулируется общими нормами ФСБУ 5/2019 и Инструкции N 231н. Документы для учета поступления, движения, оборота, списания драгоценных металлов необходимо разработать самостоятельно с учетом обязательных реквизитов, перечисленных в п. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. 

Обоснование позиции:

При рассмотрении вопросов бухгалтерского учета драгметаллов при производстве готовой продукции необходимо руководствоваться положениями:

1. Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ);
2.  ФСБУ 5/2019 "Запасы", утвержденного Приказом Минфина России от 15.11.[1] 2019 N 180н (далее - ФСБУ 5/2019);
3. Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении, утвержденной Приказом Минфина России от 09.12.2016 N 231н (далее - Инструкция N 231н).

Из пп. 3, 5 Инструкции N 231н следует, что организации обязаны вести учет драгметаллов и драгкамней во всех видах и состояниях, включая драгметаллы и драгкамни, входящие в состав покупных комплектующих деталей, изделий, приборов, инструментов, оборудования, вооружения, военной техники, материалов, полуфабрикатов (в том числе закупаемых за границей) и содержащиеся в ломе и отходах драгоценных металлов и отходах драгоценных камней.

Пунктом 4 Инструкции N 231н определено, что на основании положений Инструкции N 231н организации разрабатывают и утверждают соответствующие инструкции, учитывающие специфику выполняемых ими операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями. Смотрите Примерную форму инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ).

Отметим, что законодательством о бухгалтерском учете не установлено отдельных правил учета при производстве продукции с использованием драгметаллов.

Бухгалтерский учет производства готовой продукции регулируется в таком случае общими нормами ФСБУ 5/2019.

Себестоимость таких запасов, как драгоценные металлы и драгоценные камни, рассчитывается в отношении каждой единицы учета запасов (п. 38 ФСБУ 5/2019).

В бухгалтерском учете поступление и списание драгметаллов отражается проводками в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н:

Дебет 10, субсчет "Драгоценные металлы" Кредит 60 (76) - приобретены драгметаллы;

Дебет 20 Кредит 10, субсчет "Драгоценные металлы" - списаны драгоценные металлы в производство готовой продукции.

Подробнее об отражении в бухгалтерском учете поступления материалов, их передачи в производство и выбытии смотрите:

• Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет поступления материалов в соответствии с ФСБУ 5/2019 (март 2023),
• Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет передачи материалов в производство в соответствии с ФСБУ 5/2019 (март 2023),
• Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет выбытия материалов в соответствии с ФСБУ 5/2019 (март 2023).

Аналитический учет драгоценных металлов и документальное оформление операций с драгметаллами ведется с учетом положений Инструкции N 231н.

Согласно п. 8 Инструкции N 231н драгметаллы, входящие в состав комплектующих деталей, а также изделий, приборов, инструментов, оборудования, используемых в научной, производственной и других видах деятельности, учитываются по их наименованию и массе (для драгметаллов - в пересчете на химически чистые драгоценные металлы). Смотрите также письмо Минфина России от 22.05.2020 N 03-03-06/1/42843.

Данные о наименовании, массе и количестве драгметаллов, содержащихся в покупных комплектующих деталях, приборах, инструментах, оборудовании, изделиях, отражаются в первичной учетной документации на основании:

• сведений о содержании драгметаллов и драгкамней, указанных в технической документации (паспортах, формулярах, этикетках, руководствах по эксплуатации, справочниках);
• по данным организаций, разработчиков, изготовителей при отсутствии вышеуказанных сведений в технической документации (в том числе по устаревшему отечественному и импортному оборудованию);
• комиссионно на основе аналогов, расчетов.

Согласно п. 11 Инструкции N 213н организация должна обеспечить контроль и учет движения драгоценных металлов и драгоценных камней в процессе производственно-хозяйственной деятельности. Все операции при этом должны оформляться первичными учетными документами, применяемыми в организации (на бумажном или электронном носителе), содержащими собственноручные или усиленные квалифицированные электронные подписи уполномоченных лиц.

Учет драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции, их содержащей, в местах хранения (склады, хранилища, цеховые кладовые и другие места, установленные локальными актами организации) ведется в карточках складского учета материальных ценностей, книгах, журналах и иных документах, предусмотренных локальными актами организации (п. 12 Инструкции N 231н).

Согласно п. 13 Инструкции N 231н на каждую номенклатурную позицию, для каждого наименования и вида драгоценных металлов и драгоценных камней, а также их размера и назначения оформляется отдельная карточка складского учета, отдельная строка или отдельная страница в книгах, журналах и иных документах, используемых для ведения учета драгоценных металлов и драгоценных камней, которая содержит реквизиты, характеризующие учитываемые ценности, а именно:

• по драгоценным металлам - наименование (золото, серебро, платина, родий, палладий, иридий, рутений, осмий), вид, размер (длина, ширина, толщина, диаметр), проба или процентное содержание в растворе, сплаве, масса химически чистых металлов и/или общая масса сплава, соли, кислоты или других химических соединений, содержащих драгоценные металлы, номер партии;
• по драгоценным камням - наименование, качественные (цвет и чистота) и размерно-весовые характеристики, форма огранки и количество в штуках (для обработанных драгоценных камней), масса в каратах, а для сырья драгоценных камней (кроме алмазов) - масса в граммах;
• для ювелирных и других изделий из драгоценных металлов и (или) драгоценных камней, а также изделий, их содержащих - наименование изделия, количество, артикул.

Записи в карточках, книгах учета и других документах строгой отчетности по драгоценным металлам и содержащим их изделиям производятся на основе оформленных в установленном порядке (п. 14 Инструкции N 231н):

• актов (накладных) приемки-передачи основных средств, малоценных и быстроизнашивающихся предметов;
• актов о приемке материалов;
• инвентарных карточек учета основных средств, малоценных и быстроизнашивающихся предметов;
• карточек учета материалов;
• лимитно-заборных карт;
• требований;
• накладных;
• актов выбытия;
• товарных накладных и других форм первичной документации.

Записи операций по приходу и расходу драгоценных металлов и изделий (без снятия фактического наличия) производятся после осуществления каждой операции с выведением остатка на конец рабочего дня (смены).

Согласно п. 16 Инструкции N 231н, отпуск драгоценных металлов и драгоценных камней из центральных мест хранения в места хранения отдельных подразделений организации (цехов, лабораторий, участков) осуществляется по применяемым в организации первичным учетным документам с указанием в них количества и массы ценностей.

Передача драгоценных металлов в любом виде и состоянии, в том числе в виде лома и отходов, между подразделениями организации и (или) подотчетными лицами осуществляется по применяемым в организации первичным учетным документам с указанием в них количества и массы ценностей (п. 17 Инструкции N 231н).

Как определено п. 18 Инструкции N 231н, оперативный учет драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них в производстве организуется и ведется по стадиям переделов, видам работ с учетом особенностей технологического процесса и характера возникающих отходов и потерь.

Списание драгоценных металлов и драгоценных камней, используемых в производстве, осуществляется только при документальном подтверждении их фактического расходования. Смотрите подробнее п. 21 Инструкции N 231н.

Пунктом 26 Инструкции N 231 определено, что организации-изготовители продукции, оборудования, приборов, инструментов, содержащих в своем составе драгоценные металлы и драгоценные камни, отражают в документации, сопровождающей готовую продукцию, сведения о массе драгоценных металлов и драгоценных камней. Смотрите также Вопрос: В организации имеются приборы, оборудование и изделия контрольно-измерительных приборов (КИП), содержащие драгоценные металлы. Каков порядок отражения в бухгалтерском учете организации драгоценных металлов, находящихся в приборах, оборудовании и изделиях КИП при их принятии к учету? Каков порядок бухгалтерского учета драгоценных металлов, находящихся в импортных приборах, оборудовании и изделиях КИП, в ситуациях, когда поставщик (производитель) отказывается предоставить информацию о содержании драгоценных металлов в них? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2019 г.) (раздел К сведению).

Обращаем внимание, что Инструкция N 231н не устанавливает каких-либо специальных форм для учета драгоценных металлов, поэтому мы придерживается позиции, что организация вправе оформлять движение драгоценных металлов (поступление, перемещение и списание) первичными документами, разработанными организацией самостоятельно. Такие документы должны содержать все обязательные реквизиты, перечисленные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Обращаем внимание, что все вышеизложенное является нашим экспертным мнением и может отличаться от мнения других специалистов.

Напоминаем, что организация вправе обратиться за письменными разъяснениями в налоговый орган по месту учета или непосредственно в Минфин России (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21, подп. 4 п. 1 ст. 32, ст. 34.2 НК РФ). При возникновении спора наличие персональных письменных разъяснений исключает вину лица в совершении налогового правонарушения на основании подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ. Обратиться в налоговый орган за разъяснениями возможно на сайте ФНС России: https://www.nalog.ru/rn77/service/obr_fts/other/ul/. Также возможно обращение в контакт-центр ФНС России по телефону 8-800-222-2222. 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет поступления материалов в соответствии с ФСБУ 5/2019 (март 2023);
• Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет передачи материалов в производство в соответствии с ФСБУ 5/2019 (март 2023);
• Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет выбытия материалов в соответствии с ФСБУ 5/2019 (март 2023);
• Учет драгоценных металлов, входящих в состав объектов нефинансовых активов (О. Лунина, журнал "Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 7, июль 2017 г.);
• Семенихин В.В. Материалы: бухгалтерский и налоговый учет (4-е изд., перераб. и доп.) - "ИД "ГроссМедиа": РОСБУХ, 2018 г. (Документооборот, учет и налогообложение по драгоценным металлам и камням);
• Ведение организациями связи учета драгметаллов (С.Е. Нестеров, журнал "Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, ноябрь-декабрь 2018 г.);
• Вопрос: Учет ювелирных изделий при изготовлении их по заказам населения и дальнейшей реализации, в том числе через агента (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2021 г.). 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Полякова Елизавета 

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ассоциации "Содружество" Мельникова Елена 

10 марта 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.