Признание притворными сделками двух договоров дарения, по которым близкие родственники передают друг другу имущество

Один из наследников дарит свою долю акций в общедолевой собственности на акции другому акционеру - участнику общедолевой собственности. Практически одновременно последний акционер дарит свою долю первому наследнику.
Может ли налоговая инспекция посчитать эти сделки притворными (совершены между близкими родственниками - родными сестрами)? Будут ли считаться сделки дарения уклонением от налогов? Если да, то какой период времени должен пройти между сделками?

Оценить вероятность признания в рассматриваемой ситуации указанной в вопросе сделки недействительной мы не можем. Вместе с тем считаем возможным отметить следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. При наличии встречной передачи вещи или права либо встречного обязательства договор не признается дарением. К такому договору применяются правила, предусмотренные п. 2 ст. 170 названного Кодекса (смотрите также определение Конституционного Суда РФ от 29.03.2016 N 525-О, определение СК по гражданским делам Верховного Суда РФ от 01.11.2022 N 67-КГ22-13-К8, определения СК по гражданским делам Второго кассационного суда общей юрисдикции от 15.09.2022 по делу N 8Г-19985/2022, Седьмого кассационного суда общей юрисдикции от 22.06.2022 по делу N 8Г-8244/2022).

В свою очередь, из п. 2 ст. 170 ГК РФ следует, что притворная сделка, то есть сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку, в том числе сделку на иных условиях, ничтожна, что означает, что она является недействительной с момента ее совершения независимо от признания ее таковой судом и не порождает каких-либо правовых последствий, за исключением тех, что связаны с ее недействительностью (п. 1 ст. 166, п. 1 ст. 167 ГК РФ).

При этом из разъяснений, данных в п. 88 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" (далее - постановление N 25), следует, что для прикрытия сделки может быть совершена не только одна, но и несколько сделок.

С учетом изложенного нельзя совершенно исключать того, что указанные в вопросе договоры дарения, совершенные одними и теми же лицами по отношению друг к другу, могут быть признаны недействительными как предполагающие встречную передачу имущества каждой из сторон другой стороне. В то же время необходимо учитывать следующее.

Во-первых, в отличие от общего последствия признания сделки недействительной - возврата одной стороной другой всего полученного по ней (п. 2 ст. 167 ГК РФ) - положения п. 2 ст. 170 ГК РФ предусматривают иное последствие, а именно применение к совершенной между сторонами сделке (сделкам) правил о той сделке, для прикрытия которой были совершены сделка или сделки, признанные недействительными (смотрите также п. 87 и п. 88 постановления N 25, определение СК по гражданским делам Верховного Суда РФ от 20.06.2023 N 18-КГ23-32-К4). Иными словами, если в рассматриваемом случае каждая из сторон сделки намеревалась передать другой принадлежащее ей имущество в обмен на имущество, принадлежащее другой стороне, то к отношениям сторон будут применены правила о договоре мены (ст. 567 ГК РФ). Соответственно, это означает, что, даже если указанные в вопросе договоры дарения будут признаны ничтожными как притворные сделки, передача имущества, бывшего их предметом, в собственность каждой из сторон сделки в любом случае будет считаться состоявшейся, поскольку договор мены также имеет свой целью такую передачу. Просто передача имущества в собственность каждой из сторон будет считаться состоявшейся на иных основаниях.

Во-вторых, следует помнить, что согласно разъяснениям, данным в п. 77 постановления N 25, факты уклонения гражданина или юридического лица от уплаты налогов, нарушения им положений налогового законодательства не подлежат доказыванию, исследованию и оценке судом в гражданско-правовом споре о признании сделки недействительной, так как данные обстоятельства не входят в предмет доказывания по такому спору, а подлежат установлению при рассмотрении налогового спора с учетом норм налогового законодательства.

Оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством. При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь пп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов. Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Изложенное означает, что налоговому органу для целей исчисления и взимания налогов с налогоплательщиков нет никакой необходимости признавать в судебном порядке недействительными притворные сделки и (или) применять последствия их недействительности. Указанный орган может и без признания сделки притворной квалифицировать ее иным образом и доначислить на основании этого налог, а в случае возникновения спора взыскать его в судебном порядке в рамках именно налогового спора. В связи с этим практически отсутствуют судебные акты о признании недействительными притворных сделок или применении последствий их недействительности, вынесенные по иску налогового органа, у которого в силу вышеизложенного в принципе отсутствует интерес к подаче таких исков.

Таким образом, даже если в рассматриваемой ситуации налоговый орган и сочтет совершенные между сторонами договоры дарения договором мены, это может повлечь за собой лишь доначисление налогов одной или обеим сторонам такой сделки, но не признание договоров дарения недействительными, а признание договоров дарения недействительными по иску иного лица в связи с их притворностью, по общему правилу, не влечет за собой возникновения у сторон обязанности возвратить друг другу полученное по этим договорам. Такая обязанность может возникнуть лишь в том случае, если прикрываемая договорами дарения сделка тоже имеет признаки недействительной по иным предусмотренным законом основаниям.

При этом нельзя не отметить, что само по себе совершение договора дарения в отношении того или иного имущества может иметь под собой иные риски в случае возбуждения в отношении дарителя дела о банкротстве. В частности, такая сделка может быть оспорена по основаниям, предусмотренным ст. 61.2 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве). Причем тот факт, что ее стороны являются родными сестрами, то есть заинтересованными по отношению друг к другу лицами (ст. 19 Закона о банкротстве, п. 7 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции"), повышает вероятность признания ее недействительной. В этом случае сторонам договоров дарения, напротив, будет выгодно доказывать фактическое совершение между ними не договоров дарения, а договоров мены.

В заключение отметим, что законодательством не предусмотрен какой-либо минимальный срок, который должен пройти между совершением договоров дарения, чтобы они не считались притворными сделками. Не вытекает такой срок и из правоприменительной практики. В частности, в одном из дел суд не счел признаком притворности совершенных договоров дарения заключение их сторонами в один и тот же день (смотрите, например, определение СК по гражданским делам Московского городского суда от 12.11.2010 N 33-35199). Соответственно, у нас не имеется оснований утверждать, что истечение какого-либо определенного срока между совершением указанных в вопросе договоров дарения гарантированно может исключить предъявление исков, связанных с их недействительностью. Однако, безусловно, чем длиннее будет этот срок, тем меньше такая вероятность.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат юридических наук Широков Сергей

Ответ прошел контроль качеств

30 марта 2025 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.