Правомерность выплат по решению суда без удержания НДФЛ и последующее взыскание налога с работника налоговым органом

Организация уволила сотрудника. Гражданин обратился в суд. Суд признал увольнение незаконным. Есть решение суда о восстановлении сотрудника на работе, выплате среднего заработка за вынужденные прогулы в размере 354 тыс. руб. и возмещении морального ущерба в размере 10 тыс. руб. В решении суда сумма НДФЛ не выделена. Выплата произведена работодателем в декабре 2022 года.
В настоящее время налоговым органом с работника взыскана сумма НДФЛ. Работник обратился в суд с исковым заявлением, в котором просил взыскать НДФЛ с работодателя.
При рассмотрении дела организация представила в суд расчет, в котором указывалась сумма с НДФЛ, сумма исчисленного налога и сумма за вычетом НДФЛ. Суд присудил к выплате итоговую сумму, рассчитанную работодателем за вычетом НДФЛ, но без учета этого факта.
Какова судебная практика по данному вопросу?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

При отсутствии в решении суда отдельных упоминаний о сумме НДФЛ, подлежащей удержанию из взыскиваемых в пользу работника сумм, действия работодателя соответствуют законодательству и разъяснениям Минфина. Обязанность по уплате НДФЛ, правомерно не удержанному налоговым агентом, возлагается непосредственно на налогоплательщика. Суды не принимают возражения налогоплательщиков в таких случаях.

Однако спрогнозировать исход судебного спора в сложившихся обстоятельствах мы не можем.

Сумма возмещения морального вреда по решению суда НДФЛ не облагается.

Обоснование вывода:

Налоговая база по НДФЛ возникает в случае получения физическим лицом дохода. Доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ (п. 1 ст. 41, ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ).

Перечень доходов, не подлежащих налогообложению, содержится в ст. 217 НК РФ. Доход в виде среднего заработка за время вынужденного прогула в этой статье не поименован, поэтому в общем порядке подлежит налогообложению НДФЛ (ст. 139, 234 ТК РФ, письма Минфина России от 18.02.2019 N 03-04-05/10114, от 19.06.2018 N 03-04-05/41794, от 24.07.2014 N 03-04-05/36473 и др.).

Тот факт, что эта сумма взыскана в судебном порядке, не освобождает физическое лицо от обязанности налогоплательщика (письмо Минфина России от 25.07.2008 N 03-04-06-01/233).

По общему правилу организация, являющаяся источником выплаты доходов физического лица, признается налоговым агентом и обязана исчислить НДФЛ, удержать сумму налога непосредственно из доходов при их фактической выплате налогоплательщику и перечислить удержанную сумму в бюджет (пп. 1, 3, 4, 6 ст. 226 НК РФ).

Положения главы 23 НК РФ не содержат особого порядка уплаты НДФЛ при осуществлении физическому лицу указанных выплат, как и особенностей выполнения налоговым агентом своих обязанностей при выплате налогоплательщику доходов по решению суда (письма Минфина России от 11.01.2018 N 03-04-06/462, от 24.01.2013 N 03-04-06/9-23).

При этом вступившее в законную силу решение суда, предусматривающее обязанность организации выплатить физическому лицу денежную сумму в определенном размере, является обязательным для исполнения (п. 2 ст. 13 ГПК РФ, определение СК по гражданским делам Четвертого кассационного суда общей юрисдикции от 25.02.2021 по делу N 8Г-1621/2021[88-6074/2021]).

Как неоднократно разъяснялось финансовым ведомством, следует учитывать, что судом в резолютивной части решения может быть указана сумма дохода, подлежащая взысканию в пользу физического лица, и сумма, которую необходимо удержать в качестве налога и перечислить в бюджетную систему РФ.

Если при вынесении решения суды не производят разделения сумм, причитающихся физическому лицу и подлежащих удержанию с физического лица, организация - налоговый агент при выплате по решению суда дохода, подлежащего обложению НДФЛ, не имеет возможности удержать у налогоплательщика налог с указанного дохода. При отсутствии каких-либо денежных выплат в пользу этого физического лица до конца текущего налогового периода у налогового агента возникает обязанность, установленная п. 5 ст. 226 НК РФ, о письменном сообщении налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога.

Смотрите письма Минфина России от 21.11.2022 N 03-04-06/113331, от 06.09.2022 N 03-04-05/86433, от 19.05.2022 N 03-04-05/46103, от 12.10.2021 N 03-04-05/82313, от 28.12.2020 N 02-06-10/115200, от 22.01.2020 N 03-04-05/3361, от 29.08.2018 N 03-04-06/61625, от 24.07.2018 N 02-06-05/51874 и др.

Судебные инстанции полностью с этим согласны. Смотрите, например, постановления Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2020 N 15АП-16684/20 по делу N А53-5405/2020, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 07.05.2018 N 07АП-6436/16.

В данном случае в решении суда сумма НДФЛ, подлежащая удержанию из взыскиваемых в пользу работника сумм, отдельно не обозначена. При таких обстоятельствах организация вполне правомерно выплатила присужденную сумму в полном размере без удержания с нее НДФЛ.

При этом на дату выплаты денежных средств налоговый агент обязан исчислить НДФЛ с выплаченного дохода и удержать его из любых последующих денежных выплат в пользу восстановленного работника (подп. 1 п. 1 ст. 223, пп. 3, 4 ст. 226 НК РФ). Однако обязанность по удержанию исчисленного налога ограничивается конкретным налоговым периодом - календарным годом (ст. 216, п. 3 ст. 225 НК РФ, п. 2 письма Минфина России от 07.12.2015 N 03-04-06/71413).

А поскольку в рассматриваемой ситуации выплата присужденных сумм произведена в декабре, у налогового агента объективно не было возможности удержать этот налог до конца этого года. При таких обстоятельствах налоговый агент не позднее 27.02.2023 обязан был сообщить о невозможности удержания налога за 2022 г. в налоговый орган и налогоплательщику (п. 5 ст. 226 НК РФ). Такое сообщение представляется в налоговый орган в составе годовой формы 6-НДФЛ в виде Справки о доходах (Приложение 1) с заполненным разделом 4 (п. 2 ст. 230 НК РФ, пп. 1.1, 1.2, 5.1, 5.7 Порядка заполнения 6-НДФЛ, утвержденного приказом ФНС России от 15.10.2020 N ЕД-7-11/753@).

На этом обязанности налогового агента считаются исполненными, а налогоплательщик должен самостоятельно уплатить налог на основании направленного налоговым органом налогового уведомления об уплате налога (п. 6 ст. 228 НК РФ). Заметим, что налоговую декларацию в этом случае налогоплательщику представлять не требуется (п. 4 ст. 229 НК РФ).

Как следует из судебной практики, возражения налогоплательщиков в связи с необходимостью самостоятельной уплаты НДФЛ в подобных обстоятельствах не принимаются:

- определение СК по гражданским делам Шестого кассационного суда общей юрисдикции от 02.06.2022 по делу N 8Г-10367/2022[88-11955/2022];

- апелляционное определение СК по гражданским делам Верховного Суда Республики Коми от 22.06.2015 по делу N 33-2911/2015.

Причем в отдельных случаях суды не принимают доводы о том, что судебным решением заработная плата была взыскана за вычетом НДФЛ:

- кассационное определение СК по административным делам Первого кассационного суда общей юрисдикции от 23.05.2022 по делу N 8а-9195/2022[88а-13152/2022];

- постановление ФАС Московского округа от 26.07.2012 N Ф05-6466/12 по делу N А40-67788/2011.

Не признается в качестве аргумента и вина работодателя, не удержавшего НДФЛ при выплате зарплаты (кассационное определение СК по административным делам Восьмого кассационного суда общей юрисдикции от 01.12.2022 по делу N 8а-22867/2022[88а-22053/2022]).

Как указано в определении СК по гражданским делам Шестого кассационного суда общей юрисдикции от 13.04.2023 по делу N 8Г-6790/2023[88-8963/2023], "в судебном акте от 1 ноября 2021 года не указано на удержание суммы НДФЛ, при изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции при рассмотрении настоящего спора пришел к верному выводу, что ответчик (налоговый агент) самостоятельно этого делать не вправе, в связи с чем не имелось оснований для взыскания с него спорных сумм в пользу истца и возложения обязанности по их перечислению в налоговый орган. Мнение заявителя кассационной жалобы (т.е. налогоплательщика) об обратном основано на неверном толковании норм налогового законодательства".

Тем не менее, учитывая, что работодатель представлял в суд расчет среднего заработка с учетом налога, с суммой подлежащего удержанию НДФЛ и суммой, подлежащей выплате без НДФЛ, то при наличии в решении суда отсылки на этот расчет не исключаем решения спора не в пользу налогового агента. Спрогнозировать исход судебного спора в сложившихся обстоятельствах мы не можем.

Стоит заметить, что в случае неясности решения суда суд, принявший его, по заявлению лиц, участвующих в деле, судебного пристава-исполнителя вправе разъяснить решение суда, не изменяя его содержания (ст. 202 ГПК РФ, письмо Минфина России от 12.08.2021 N 03-04-05/64931)*(1).

Дополнительно отметим, что в настоящее время в главе 23 НК РФ отсутствуют нормы, запрещающие уплату НДФЛ за счет средств налогового агента (п. 9 ст. 226 НК РФ утратил силу с 01.01.2023). Одновременно введена новая норма п. 10 ст. 226 НК РФ, в соответствии с которой в случае выявления по результатам проведенной налоговым органом налоговой проверки факта неправомерного неудержания налоговым агентом сумм налога указанные суммы налога подлежат доначислению налоговому агенту. Однако, как видим, речь идет о неправомерном неудержании НДФЛ, о чем в ситуациях, подобных рассматриваемой, как правило, говорить не приходится.

Можем лишь предположить, что если в ходе судебного разбирательства по совокупности обстоятельств выяснится, что взыскание в пользу работника было произведено действительно с акцентом на предоставленный налоговым агентом расчет за вычетом НДФЛ, с учетом необходимости удержание налога налоговым агентом, то скорее всего доходом работника должна считаться сумма, увеличенная на НДФЛ. Тогда в Справке о доходах за 2022 г. по этому физлицу должна была отражаться сумма дохода 406 896,55 руб., из нее удержан НДФЛ 13% 52 896,55 (сумма исчисленного и удержанного налога). При таком подходе итоговая выплата соответствует решению суда 354 000 руб., но налоговый агент должен был бы перечислить в бюджет 52 896,55 руб. Кроме того, в этом случае в учете организации также должна была отражаться сумма именно 406 896,55 руб. (в частности, в расходах и для целей начисления страховых взносов) (кассационное определение СК по административным делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции от 22.03.2023 по делу N 8а-3649/2023[88а-5441/2023]). Но, повторим, итоговое решение с учетом фактических обстоятельств может принять только суд.

Что касается возмещения морального вреда, то такая выплата, произведенная работнику на основании решения суда, не подлежит обложению НДФЛ, поскольку является компенсационной выплатой, связанной с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья (п. 1 ст. 217 НК РФ, ст. 151, 1101 ГК РФ, письма Минфина России от 07.04.2023 N 03-04-05/31279, от 14.11.2019 N 03-04-06/87890 и др.).

К сведению:

Для устранения сомнений напоминаем о праве налогового агента на обращение за разъяснениями в налоговый орган или Минфин России (подп. 1, 2 п. 1, п. 3 ст. 21, п. 2 ст. 24, подп. 4 п. 1 ст. 32, ст. 34.2 НК РФ). Для ускорения получения ответа налоговая служба рекомендует направлять обращения с помощью сервисов "Обратиться в ФНС России" и "Личный кабинет" (смотрите, например, письма ФНС России от 06.02.2024 N ЗГ-2-7/1561, от 23.05.2023 N БС-3-11/6890@). Обращение в Минфин можно сформировать по ссылке: https://minfin.gov.ru/ru/appeal/.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазарева Ирина

Ответ прошел контроль качества

26 февраля 2024 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Статьей 202 ГПК РФ также уточняется, что разъяснение решения суда допускается, если оно не приведено в исполнение и не истек срок, в течение которого решение суда может быть принудительно исполнено. В свою очередь решение суда приводится в исполнение после вступления его в законную силу, за исключением случаев немедленного исполнения, в порядке, установленном федеральным законом (ст. 210 ГПК РФ). В соответствии со ст. 211 ГПК РФ немедленному исполнению подлежит судебный приказ или решение суда, в частности, о восстановлении на работе.

Как отмечено в апелляционном определении СК по гражданским делам Кемеровского областного суда от 31.07.2018 по делу N 33-7589/2018, рассмотрение вопроса о разъяснении решения суда по инициативе суда действующее процессуальное законодательство не предусматривает.