Учет и налогообложение оплаты проживания в гостинице иностранных сотрудников

Организация планирует привлекать к работе граждан - мигрантов из Республики Узбекистан (не высококвалифицированные специалисты, рабочие). Проживать работники будут в гостинице.
В случае, если проживание будет оплачивать организация, как это правильно оформить? Возможно ли расходы на аренду жилья включить в налогооблагаемую базу?
Оплата организацией проживания иностранных сотрудников в гостинице признается их доходом, полученным в натуральной форме.
Как это отразить в бухгалтерском и налоговом учете?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Организация вправе учесть при исчислении налога на прибыль расходы на аренду жилья иностранным сотрудникам в полной сумме.

Однако не исключено, что такую позицию придется отстаивать в судебном порядке.

Расходы организации на оплату проживания в гостинице иностранных сотрудников, в отношении которых обязанность по предоставлению жилья предусмотрена дополнительным соглашением к трудовому договору, безопаснее учесть в целях налогообложения прибыли при условии, что такая оплата признается выплатой дохода сотруднику в неденежной форме и не может превышать в целях исчисления налога на прибыль организаций 20 процентов от суммы заработной платы.

Оплата организацией проживания иностранных сотрудников в гостинице признается их доходом, полученным в натуральной форме. Суммы данной оплаты включаются в налоговую базу по НДФЛ и подлежат обложению страховыми взносами. Иная позиция может вызвать претензии проверяющих.

Операции могут быть отражены в бухгалтерском учете в порядке, изложенном ниже. 

Обоснование позиции:

Согласно п. 5 ст. 16 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" (далее - Закон N 115-ФЗ) на принимающую сторону возложена обязанность предоставить гарантии жилищного обеспечения иностранного гражданина на период его пребывания на территории Российской Федерации.

В настоящее время действует Положение о предоставлении гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации, утвержденное постановлением Правительства РФ от 24.03.2003 N 167 (далее - Положение), которое определяет порядок предоставления приглашающей стороной гарантий жилищного обеспечения иностранного гражданина на период его пребывания в РФ.

В подп. "г" п. 3 Положения сказано, что гарантией жилищного обеспечения иностранного гражданина на период его пребывания в РФ является гарантийное письмо приглашающей стороны о принятии на себя такого обязательства, как жилищное обеспечение приглашающей стороной иностранного гражданина на период его пребывания в РФ в соответствии с социальной нормой площади жилья, установленной органом государственной власти соответствующего субъекта РФ.

Таким образом, формальная обязанность работодателя обеспечить жильем работника-иностранца на период его пребывания в РФ предусмотрена Законом N 115-ФЗ, однако она распространяется лишь на те случаи, когда по инициативе работодателя оформляется приглашение на въезд. При этом на организацию возложена обязанность только по предоставлению, но не по оплате жилья иностранным гражданам - работникам организации. Такого же мнения придерживаются и официальные органы (смотрите, например, письма Минфина России от 19.03.2013 N 03-03-06/1/8392, от 18.05.2012 N 03-03-06/1/255).

В остальных случаях у организации нет обязанности обеспечивать иностранного специалиста жильем. 

Налог на прибыль организаций 

Объектом налогообложения и налоговой базой по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль (ее денежное выражение), которая представляет собой разницу между полученными ими доходами и величиной произведенных ими расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), которыми признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

По вопросу учета расходов организации на возмещение сотрудникам затрат на наем жилого помещения существует несколько точек зрения. Но есть два момента, которые их объединяют:

• в любом случае обязанность организации возмещать сотруднику такие расходы должна находить отражение в трудовом договоре, заключенном с работником, и (или) в коллективном договоре, так как согласно п. 21 ст. 270 НК РФ в составе расходов не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов)*(1);
• данные расходы, производимые организацией, должны соответствовать критериям ст. 252 НК РФ, то есть быть экономически обоснованными и документально подтвержденными.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

В целях налогообложения прибыли к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Как указал Минфин России в письме от 29.09.2014 N 03-03-06/1/48504, расходы на аренду жилья для сотрудника нельзя учитывать в целях налогообложения прибыли в составе расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ (смотрите также письмо Минфина России от 17.01.2013 N 03-03-06/1/15).

В то же время расходы на оплату труда являются одним из видов расходов, связанных с производством и реализацией, в соответствии с классификацией, приведенной в п. 2 ст. 253 НК РФ. Причем перечень предусмотренных трудовым (коллективным) договором расходов на основании п. 25 ст. 255 НК РФ является открытым (письмо Минфина России от 17.12.2015 N 03-03-06/4/74236).

По мнению финансового ведомства, норма ст. 255 НК РФ позволяет учитывать расходы на оплату жилья работникам организации, если данные расходы являются формой оплаты труда и условием в трудовом договоре (письма Минфина России от 14.01.2019 N 03-04-06/1153, от 19.05.2015 N 03-03-06/28809, от 17.07.2015 N 03-08-05/41253, от 03.11.2017 N 03-04-06/72579, от 23.11.2017 N 03-03-06/1/77516, от 14.09.2016 N 03-04-06/53726, ФНС России от 28.02.2018 N ГД-4-11/3931) *(2).

В противном случае, если расходы организации на оплату найма жилья для сотрудников не являются формой системы оплаты труда и носят социальный характер, такие расходы не могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций независимо от того, предусмотрены эти расходы трудовыми договорами или нет (п. 29 ст. 270 НК РФ).

То есть вторая точка зрения заключается в том, что расходы организации на оплату проживания в гостинице учитываются в целях исчисления налога на прибыль, если оплата услуг за работника признается выплатой дохода сотруднику в неденежной форме и не может превышать в целях исчисления налога на прибыль 20% от суммы выплачиваемой заработной платы (смотрите, например, письма Минфина России от 22.10.2013 N 03-04-06/44206, от 30.09.2013 N 03-03-06/1/40369, от 19.03.2013 N 03-03-06/1/8392, от 17.01.2013 N 03-03-06/1/15, от 18.05.2012 N 03-03-06/1/255, от 02.05.2012 N 03-03-06/1/216, от 18.11.2011 N 03-03-06/1/767, от 17.03.2009 N 03-03-06/1/155, от 27.08.2008 N 03-03-06/2/109, от 18.12.2007 N 03-03-06/1/874, от 22.02.2007 N 03-03-06/1/115, от 22.03.2006 N 03-03-04/1/272, от 21.12.2006 N 03-03-04/1/851, УФНС РФ по г. Москве от 24.03.2009 N 16-15/026382, от 16.04.2007 N 20-12/035156, от 11.01.2008 N 21-08/001105@).

Так, в общем случае выплата заработной платы производится в денежной форме в валюте РФ (в рублях) (ст. 131 ТК РФ). Вместе с тем в соответствии с абзацем вторым ст. 131 ТК РФ коллективным договором и (или) трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда, помимо денежной формы, может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству Российской Федерации и международным договорам Российской Федерации. Доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной заработной платы (смотрите п. 54 постановления Пленума ВС РФ от 17.03.2004 N 2 "О применении судами Российской Федерации Трудового кодекса Российской Федерации", в котором приводятся критерии обоснованности выплаты заработной платы в неденежной форме).

Проблема "двадцатипроцентного ограничения" также оказалась предметом внимания арбитражной практики.

В постановлении ФАС Центрального округа от 29.09.2010 по делу N А23-5464/2009А-14-233 суд обратил внимание на следующее: установленные ст. 131 ТК РФ ограничения не применяются в налоговых правоотношениях: исходя из системного толкования норм ст. 1 ТК РФ и п. 1 ст. 2 НК РФ. Статья 131 ТК РФ не может регулировать налоговые правоотношения и устанавливать применительно к ним какие-либо ограничения. Смотрите также постановления ФАС ВСО от 14.03.2007 N А19-15320/06-15-Ф02-1153/07-С1, ФАС СЗО от 02.11.2007 N А56-47663/2006, ФАС ДО от 06.12.2006 N Ф03-А51/06-2/4410).

Следует отметить, что оговорка, указанная в ст. 131 ТК РФ, предназначена для разрешения трудовых споров. Мы считаем, что в данной ситуации особенности трудовых отношений не должны влиять на признание расходов в целях налогообложения. По нашему мнению, если размер (а не форма) заработной платы экономически обоснован, нет оснований исключать из состава расходов сумму оплаты труда при расчете налога на прибыль.

Тем не менее, на наш взгляд, наименее рискованно признавать затраты на оплату проживания в составе расходов на оплату труда, произведенных в натуральной форме в размере, не превышающем 20% от начисленной месячной заработной платы иностранного сотрудника. Отражение в расходах по налогу на прибыль организаций затрат на аренду жилья в части превышения 20% месячной заработной платы сотрудника, возможно, приведет к спорам с налоговыми органами.

Обращаем внимание также на то, что чиновники считают, что гарантии жилищного обеспечения иностранного гражданина на период его пребывания в России не подпадают под действие п. 4 ст. 255 НК РФ (смотрите, например, письма Минфина России от 28.05.2008 N 03-04-06-01/142, от 27.08.2008 N 03-03-06/2/109, письмо УФНС РФ по г. Москве от 21.05.2008 N 21-11/048965@). На основании норм, указанных в вышеприведенных письмах, чиновники делают вывод о том, что на организацию возложена обязанность только по предоставлению, но не оплате жилья иностранным гражданам - работникам организации.

Третья позиция заключается в том, что наличие обязанности организации в трудовом (коллективном) договоре по оплате жилья сотруднику и соответствие этих расходов требованиям ст. 252 НК РФ является достаточным условием для принятия расходов организации (смотрите письма Минфина России от 14.03.2006 N 03-03-04/2/72, от 26.12.2005 N 03-03-04/1/446).

Согласно п. 25 ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договором. Таким образом, из норм п. 25 ст. 255 НК РФ следует, что в целях главы 25 НК РФ к расходам на оплату труда относятся любые виды расходов, произведенных в пользу работника, в случае если они предусмотрены трудовым договором и (или) коллективным договором, за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ (смотрите, например, письмо Минфина России от 31.07.2009 N 03-03-06/1/504).

Исходя из этого, организация вправе учесть при исчислении налога на прибыль расходы на аренду жилья иностранным сотрудникам в полной сумме. Однако не исключено, что такую позицию придется отстаивать в судебном порядке, поскольку, по мнению представителей контролирующих органов, для целей налогообложения прибыли сумма арендной платы может быть признана в составе расходов на оплату труда в размере, не превышающем 20% от начисленной заработной платы (смотрите также Вопрос: Организация (г. Москва) привлекает к работе иностранных сотрудников. В организации работают как визовые, так и безвизовые иностранные граждане. На некоторых визовых иностранных сотрудников оформляется разрешение на привлечение рабочей силы. При этом организация обеспечивает их жильем. Возможно ли учитывать такие расходы при исчислении налога на прибыль не только как расходы на оплату труда, но и как прочие расходы? Если такие расходы относятся к оплате труда, возможно ли их включать в расходы в полной сумме, или же следует ограничиться порогом в 20% (ст. 131 ТК РФ)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2016 г.)).

Так, для безопасного решения вопроса возможно объединить первые две позиции. Расходы на оплату найма жилого помещения организация включает в состав расходов по налогу на прибыль в том случае, если такая обязанность установлена для нее согласно законодательству РФ. Если же организация в соответствии с законодательством РФ не обязана нести расходы на оплату найма жилого помещения, она вправе относить свои расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, в счет выплаты зарплаты работника, но при этом такие расходы не должны превышать 20% от начисленной работнику заработной платы (смотрите письма Минфина России от 22.02.2007 N 03-03-06/1/115, УФНС РФ по г. Москве от 16.04.2007 N 20-12/035156). 

НДФЛ 

В соответствии с п. 1 ст. 41 НК РФ доходом в целях применения гл. 23 НК РФ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с указанной главой НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.

В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ оплата (полностью или частично) за налогоплательщика организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, относятся к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме.

Оплата организацией за сотрудников в их интересах стоимости аренды жилых помещений соответственно также признается их доходом, полученным в натуральной форме.

С учетом п. 1 ст. 211 НК РФ указанные суммы включаются в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц. Смотрите также письмо Минфина России от 14.01.2019 N 03-04-06/1153.

При получении налогоплательщиком дохода в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ (п. 1 ст. 211 НК РФ).

По общему правилу в качестве рыночной стоимости услуги признается ее цена, указанная сторонами сделки (пп. 3, 6 ст. 105.3 НК РФ).

Стоимость оплаченной услуги в данном случае подлежит обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.

При этом в ст. 217 НК РФ содержится перечень доходов, не подлежащих налогообложению. К таким доходам относятся и различного рода компенсационные выплаты. В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей. Суммы возмещения организацией расходов на наем жилья сотрудников под действие указанной нормы не подпадают. Смотрите также письма Минфина России от 24.05.2018 N 03-04-06/35176, от 03.10.2017 N 03-04-06/64421, от 03.11.2017 N 03-04-06/72579, ФНС России от 28.02.2018 N ГД-4-11/3931, от 26.02.2018 N ГД-4-11/3746@.

Организация или индивидуальный предприниматель, выплачивающие доходы физическим лицам, признаются налоговыми агентами по НДФЛ (п. 1 ст. 226 НК РФ). При выплате доходов они обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 225 НК РФ. На основании п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

При выплате дохода в натуральной форме или получении дохода в виде материальной выгоды удержание исчисленной суммы НДФЛ производится налоговым агентом за счет любых доходов, выплачиваемых им налогоплательщику в денежной форме*(2). 

Страховые взносы 

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подп. 2 п. 1 ст. 419 НК РФ), в частности, в рамках трудовых отношений.

С 2023 года временно пребывающие иностранные граждане, работающие в РФ по трудовым или ГПД, являются застрахованными лицами по всем видам обязательного социального страхования (п. 1 ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ, ч. 1.1 ст. 10 Федерального закона от 29.11.2010 N 326-ФЗ, ч. 1 ст. 2 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ). В отношении выплат в пользу указанных лиц применяется единый тариф страховых взносов, установленный п. 3 ст. 425 НК РФ.

Пунктом 7 ст. 421 НК РФ установлено, что при осуществлении выплат и иных вознаграждений в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества база для исчисления страховых взносов определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ.

Перечень не подлежащих обложению страховыми взносами выплат физическим лицам, приведенный в ст. 422 НК РФ, является исчерпывающим.

Оплата работодателем стоимости аренды жилых помещений, предоставляемых работникам, в ст. 422 НК РФ не поименована.

Учитывая изложенное, сумма оплаты организацией проживания в гостинице иностранного работника подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке как выплата в натуральной форме в виде оплаты услуг по аренде жилого помещения, производимой в рамках трудовых отношений. Смотрите также письма Минфина России от 06.03.2019 N 03-15-07/14672, от 14.01.2019 N 03-04-06/1153, от 19.02.2018 N 03-04-06/10129, от 03.11.2017 N 03-04-06/72579, от 03.11.2017 N 03-04-06/72579, ФНС России от 22.03.2019 N БС-4-11/5192, от 17.10.2017 N ГД-4-11/20938 в схожей ситуации. 

Бухгалтерский учет 

В соответствии с п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" в зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности расходы организации подразделяются на:

• расходы по обычным видам деятельности;
• прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 10/99). Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими.

Расходы на оплату услуг гостиницы могут быть отражены в учете в составе расходов по обычным видам деятельности на основании пп. 5, 7, 8, 16 ПБУ 10/99 как предусмотренное трудовым договором с иностранными работниками на основании пп. 4, 5, 16 ПБУ 10/99.

Следует отметить, что, приобретая рассматриваемые услуги, организация не удовлетворяет свои потребности в размещении, а делает это в целях удовлетворения потребности иностранных сотрудников в проживании, при этом такие услуги передаются не безвозмездно (исходя из второй точки зрения (смотрите раздел "Налог на прибыль организаций")), а в счет уменьшения суммы заработной платы на 20 процентов, следовательно, имеет место возникновение соответствующего дохода.

Иначе говоря, если организация будет перенаправлять приобретенные услуги в потребление работникам в счет зарплаты, в том числе оценивая их по стоимости приобретения, то у нее в таком случае, на наш взгляд, будет возникать обязанность отразить доход от реализации этих услуг по указанной стоимости.

В данном случае рассматриваемые операции в соответствии с Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, могут быть отражены в следующем порядке:

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 76, субсчет "Расчеты с гостиницей"

- на дату подписания акта об оказании услуг отражены услуги сторонней организации в части предоставления мест для проживания в гостинице, приобретаемые в счет уменьшения зарплаты иностранных сотрудников;

Дебет 76, субсчет "Расчеты с гостиницей" Кредит 50 (51)

- оплачены приобретенные услуги;

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 70

- отражено начисление зарплаты работнику-иностранцу в составе затрат организации;

Дебет 20 (26, 44...) Кредит 69, субсчет "Страховые взносы по единому тарифу"

- начислены взносы на обязательное страхование;

Дебет 70 Кредит 90, субсчет "Выручка"

- отражен доход от реализации иностранному сотруднику приобретенных услуг проживания в гостинице в счет зарплаты (п. 8 ПБУ 9/99 "Доходы организации") и уменьшение денежного обязательства по выплате сотруднику зарплаты в связи с выплатой дохода в натуральной форме в размере, не превышающем 20 процентов от зарплаты*(3);

Дебет 90, субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 20

- отражена себестоимость услуг проживания в гостинице в части, не превышающей натуральный доход работника;

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 20

- зачислена в состав прочих расходов (не принимаемых для налогообложения) часть затрат на оплату услуг проживания в сумме, превышающей 20 процентов от начисленной зарплаты;

Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДФЛ"

- начислен НДФЛ с дохода сотрудника (с учетом выплаты зарплаты в натуральной форме);

Дебет 70 Кредит 50 (51)

- отражена после удержания НДФЛ выплата суммы дохода иностранному работнику в денежной форме. 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Вопрос: Организация принимает на постоянную работу по трудовому договору иностранного гражданина, прибывшего в Россию в порядке, не требующем получения визы. Работодатель не обеспечивает работника жилым помещением - права и обязанности у работодателя и работника возникают только в связи с выполнением работником трудовой функции по трудовому договору. Является ли в этом случае работодатель принимающей стороной по Федеральному закону от 18.07.2006 N 109-ФЗ "О миграционном учете иностранных граждан и лиц без гражданства в Российской Федерации"? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2010 г.)
• Вопрос: Организация арендует помещение для иностранных сотрудников на территории РФ, а также оплачивает аренду такого помещения через свой расчетный счет. Данные расходы организация относит за счет чистой прибыли и облагает НДФЛ иностранных сотрудников. ЕСН с данного вида расходов организация не начисляет на основании п. 3 ст. 236 НК РФ. Возникает ли риск доначисления ЕСН налоговыми органами на данные расходы в сложившейся ситуации? Может ли организация относить данные расходы для уменьшения налогооблагаемой базы для налога на прибыль организаций (расходы на проживание иностранных сотрудников) при условии, что это прописано в трудовых договорах с сотрудниками? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2009 г.) 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег 

Ответ прошел контроль качества 

30 ноября 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.  

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Первая точка зрения заключается в том, что расходы на оплату жилья учитываются в случае, если эта обязанность установлена для работодателя законодательством РФ (смотрите, например, письма Минфина России от 19.03.2013 N 03-03-06/1/8392, от 18.05.2012 N 03-03-06/1/255, от 02.05.2012 N 03-03-06/1/216, от 18.11.2011 N 03-03-06/1/767, от 17.03.2009 N 03-03-06/1/155, от 27.08.2008 N 03-03-06/2/109, УФНС России по г. Москве от 24.03.2009 N 16-15/026382, УМНС России по г. Москве от 02.03.2006 N 20-12/16112С, от 23.01.2004 N 26-12/05110, от 23.10.2003 N 26-12/59507).

Так, на основании п. 4 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относится стоимость бесплатно предоставляемых работникам согласно законодательству РФ коммунальных услуг, питания и продуктов, а также предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным законодательством РФ порядком предоставления бесплатного жилья.

Таким образом, расходы организации на аренду жилых помещений в пользу сотрудников подлежат учету в целях налогообложения прибыли только при условии, если они осуществлены согласно законодательству РФ. Следовательно, если законодательством РФ не предусмотрена для данной категории организаций обязанность по предоставлению своим работникам бесплатного жилья, то эти расходы не учитываются в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с п. 29 и п. 49 ст. 270 НК РФ.

То есть представители налоговых органов предупреждают, что затраты на оплату проживания приглашенного иностранного работника не подпадают под действие п. 4 ст. 255 НК РФ независимо от наличия данного условия в заключенном с работником трудовом договоре.

Как разъясняет Минфин России, не должен ставиться и вопрос применения подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, так как порядок учета затрат на наем жилья для иногородних сотрудников регулируется посредством ст. 255 и 270 НК РФ (письма Минфина России от 14.11.2016 N 03-03-06/1/66710, от 30.09.2013 N 03-03-06/1/40369, от 17.01.2013 N 03-03-06/1/15).

*(2) Однако имеет место позиция, изложенная в письме ФНС России от 17.10.2017 N ГД-4-11/20938@, согласно которой в схожей ситуации, правда, в части возмещения организацией иногородним работникам суммы расходов на наем жилого помещения, предусмотренных трудовым договором и производимых исключительно в интересах работодателя в порядке, установленном локальным нормативным актом, с учетом пункта 3 Обзора, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015, не признаются доходом, подлежащим обложению налогом на доходы физических лиц.

*(3) НДС не начисляется в том числе с учетом того обстоятельства, что на основании подп. 19 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение НДС производится по налоговой ставке ноль процентов при реализации услуг по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения. Положения приведенного подпункта применяются по 30.06.2027 включительно. Приведенные нормы вступили в силу 01.07.2022 (ч. 2 ст. 5 Федерального закона от 26.03.2022 N 67-ФЗ).