Признание оригиналами электронных счетов-фактур, УПД, получаемых в формате PDF

Счета-фактуры, УПД от контрагентов поступают в формате PDF через оператора ЭДО.
Будут ли документы в таком виде считаться оригиналами в целях НДС?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Счета-фактуры (УПД) в формате PDF не признаются оригиналами указанных документов. 

Обоснование позиции:

Электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, признается документ, подписанный квалифицированной электронной подписью (ч. 1 ст. 6 Закона N 63-ФЗ).

При этом электронный документ - это документированная информация, представленная в электронной форме, то есть в виде, пригодном для восприятия человеком с использованием электронных вычислительных машин, а также для передачи по информационно-телекоммуникационным сетям или обработки в информационных системах (п. 11.1 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации").

Иными словами, электронный документ изначально создается в электронной форме без предварительного документирования на бумажном носителе.

Электронные документы подразделены на две группы:

1) формализованные с расширением xml, для которых официально ФНС России утвержден соответствующий формат. К ним относятся счет-фактура и УПД, форматы которых утверждены приказом ФНС России от 19.12.2018 N ММВ-7-15/820@ (далее - Приказ);

2) неформализованные, определенные организацией самостоятельно в формате docx, pdf, jpg и др. (Первичные - бумажные и электронные (С. Последовская, "Актуальная бухгалтерия", N 4, апрель 2015 г.)).

С мая 2023 года в формате PDF/А-3 можно создавать договоры, допсоглашения к ним, протоколы разногласий (приказ ФНС России от 16.02.2023 N ЕД-7-26/115@). При этом XML-формат представления договорного документа в электронной форме является альтернативным форматом к ранее утвержденному приказом от 24.03.2022 N ЕД-7-26/236@ формату PDF-А/3 (смотрите информацию ФНС России от 20.06.2023).

Передача файлов в форматах tif, jpg, pdf, png допускается также для скан-образов документов, представляемых по требованию налогового органа в соответствии с приказом ФНС РФ от 16.07.2020 N ЕД-7-2/448@ (Таблица 4.10).

Отметим, что под электронным образом документа (скан-образом) подразумевается документ на бумажном носителе, преобразованный в электронную форму, путем сканирования с сохранением их реквизитов (п. 5.1 ст. 23 НК РФ).

Таким образом, в настоящее время электронные счет-фактура и УПД должны быть формализованными, составленными только в XML-формате, и подписаны усиленной квалифицированной электронной подписью руководителя или уполномоченного им лица. При этом электронными счетами-фактурами можно обмениваться только по ТКС через оператора ЭДО (п. 9 ст. 169 НК РФ, пп. 2, 3, 5, 6 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 05.02.2021 N 14н) (Возможно ли применять в целях налогообложения "произвольные" форматы электронных документов? (журнал "Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", N 8, август 2021 г.)).

Счета-фактуры (УПД), направляемые в рамках электронного документооборота в формате .pdf, не могут считаться оригиналами указанных документов.

В отношении рисков, которые могут возникнуть при применении вычета НДС по счетам-фактурам (УПД), сформированным в формате PDF, отметим следующее.

Из п. 2 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 05.02.2021 N 14н, следует, что в случае выставления счета-фактуры в электронной форме с использованием телекоммуникационных каналов связи основанием для принятия покупателем предъявленных сумм НДС к вычету является счет-фактура в электронной форме, сформированный в соответствии с утвержденным форматом (т.е. в XML-формате) (согласно абзацу второму п. 9 ст. 169 НК РФ), подписанный усиленной квалифицированной электронной подписью уполномоченного лица продавца, выставленный и полученный по телекоммуникационным каналам связи в соответствии с установленным данным приказом порядком (смотрите также письмо Минфина России от 22.12.2021 N 03-07-09/104829).

Вместе с тем ни один из указанных выше приказов не определяет требования к счетам-фактурам, изначально полученным в электронной форме и впоследствии распечатанным на бумажном носителе. В этой связи можно сделать вывод, что счет-фактура, полученный в электронной форме, в дальнейшем выгруженный, например, в формате PDF и распечатанный, имеет право на существование. Но основанием для вычета будет являться именно электронный счет фактура.

Главное условие для вычета по такому счету-фактуре - соблюдение требований, установленных пп. 5, 6 ст. 169 НК РФ (наличие всех обязательных реквизитов, подписание усиленной квалифицированной электронной подписью и т.п.).

В пользу такого вывода свидетельствует и формулировка п. 2 ст. 169 НК РФ, которая не содержит указания на формат счета-фактуры.

Отметим, что и в письме ФНС России от 25.02.2020 N ЕА-4-15/3146@ отмечено, что несоблюдение требований п. 9 ст. 169 НК РФ не указано в качестве единственного основания, достаточного для отказа покупателю в вычете НДС.

Также заметим, что согласно п. 3 приведенного выше Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 05.02.2021 N 14н, выставление и получение счетов-фактур в электронной форме осуществляется через операторов ЭДО, обеспечивающих обмен документами в электронной форме по ТКС и соответствующих требованиям, аналогичным требованиям, установленным в соответствии со ст. 169 НК РФ. Выставление и получение счетов-фактур в электронной форме может осуществляться через одного или нескольких операторов электронного документооборота. Оператор ЭДО обязан обеспечить взаимодействие продавца и покупателя при выставлении и получении счетов-фактур в электронной форме и обмене иными документами, в том числе через иного оператора ЭДО, заключившего договор с другой стороной сделки. В случае, если продавцом и покупателем для выставления и получения счетов-фактур в электронной форме заключены договоры с разными Операторами ЭДО, такие операторы именуются соответственно "оператор электронного документооборота, заключивший договор с продавцом", и "оператор электронного документооборота, заключивший договор с покупателем".

При этом из абзаца 4 п. 7 Порядка следует, что в договоре, заключенном между продавцом (покупателем) и оператором ЭДО, заключившим договор с продавцом (оператором ЭДО, заключившим договор с покупателем), может быть предусмотрено поручение о проведении соответствующим оператором ЭДО проверки счета-фактуры в электронной форме, в том числе на соответствие формату, утвержденному на момент создания счета-фактуры в электронной форме.

В этой связи позволим предположить, что проблему выгрузки документов в формате PDF покупателю возможно решить со своим оператором ЭДО.

В заключение отметим, что данный ответ выражает наше экспертное мнение и не препятствует руководствоваться нормами законодательства РФ в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном ответе. 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Способы представления истребуемых налоговым органом документов;
• Энциклопедия решений. Применение электронной подписи в целях бухгалтерского учета и налогообложения (сентябрь 2023 г.);
• Вопрос: Формат счета-фактуры при ЭДО (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2022 г.);
• Вопрос: В каком формате хранить вторые экземпляры счетов-фактур в электронном виде: в виде скан-образов в формате PDF или в виде xml-файла? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2021 г.) 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гнатюк Екатерина 

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Титова Елена 

10 октября 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.