ООО "А" является учредителем ООО "Б" (100% владения). Уставный капитал ООО "Б" состоит из нежилой недвижимости, которую оно передало ООО "А" в качестве вклада в уставный капитал. Недвижимость принята к налоговому учету по остаточной стоимости (1,5 млн руб.), а к бухгалтерскому учету по цене оценщика (1 млн руб.). ООО "А" продает 50% своей доли (в ООО "Б") юридическому лицу (ООО "Г") по договору купли-продажи долей за 100 тыс. руб. Все ООО находятся на основной системе налогообложения. Какие налоги должен будет уплатить каждый участник сделки при продаже доли в ООО?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
У ООО "А" при передаче имущества в уставный капитал не возникает для целей налогообложения прибыли ни доходов, ни расходов. Данная операция НДС не облагается. При этом необходимо восстановить НДС, ранее принятый к вычету при приобретении передаваемого актива.
При продаже доли в уставном капитале ООО "А" должна признать при расчете налогооблагаемой прибыли доход (выручку) от реализации в размере 1,5 млн рублей. Данный доход может быть уменьшен, в частности, на учетную (а не оценочную) стоимость (остаточную стоимость) имущества, переданного в уставный капитал компании "Б", определенную согласно абзацу четвертому п. 1 ст. 277 НК РФ. Финансовый результат от данной операции будет участвовать при формировании налоговой базы, облагаемой налогом на прибыль по ставке 20 процентов. Операции по продаже долей в уставном капитале НДС не облагаются.
У ООО "Б" при получении имущества в уставный капитал налогооблагаемые доходы и расходы не возникают. Сумма НДС, восстановленного и переданного ООО "А" (при наличии), организация вправе принять к вычету.
При продаже доли в уставном капитале у ООО "А" возникает убыток, учитываемый при формировании налоговой базы, облагаемой налогом на прибыль по ставке 20 процентов. НДС не исчисляется.
У ООО "Г" при приобретении доли в уставном капитале налогооблагаемые доходы и расходы не возникают.

Обоснование позиции:

Передача недвижимого имущества в качестве вклада в уставный капитал

Передача недвижимого имущества в качестве вклада в уставный капитал общества имеет инвестиционный характер и не является его реализацией (подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ).
Порядок налогового учета операций, связанных с передачей имущества в качестве вкладов в уставные капиталы других организаций, регулируется ст. 277 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 277 НК РФ у налогоплательщика-участника (ООО "А") не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества в качестве оплаты долей.
При этом стоимость приобретаемых долей для целей главы 25 НК РФ признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества, определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (1,5 млн руб.), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении (абзац 4 п. 1 ст. 277 НК РФ).
Соответственно, сам по себе факт передачи имущества в качестве вклада в уставный капитал не приводит к возникновению у передающей имущество стороны (ООО "А") облагаемого налогом дохода. При этом в расходы стоимость (остаточная) выбывающего имущества не включается (п. 3 ст. 270 НК РФ).
Таким образом, на момент передачи недвижимости в оплату доли у ООО "А" в целях налогообложения прибыли не возникает ни дохода, ни расхода.
У ООО "Б" имущество, полученное в виде взноса в уставный капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса в уставный капитал имущества. Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (1,5 млн руб.) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества или какой-либо его части, то стоимость этого имущества либо его части признается равной нулю.
Из разъяснений уполномоченных органов следует, что рыночная стоимость объекта основных средств, внесенного в уставный капитал общества, рассчитанная на основании заключения независимого оценщика, не может быть применена для расчета налога на прибыль организаций. Для исчисления налога на прибыль должна быть использована стоимость (остаточная стоимость), рассчитанная в соответствии с п. 1 ст. 277 НК РФ (смотрите письма Минфина России от 24.06.2009 N 03-03-06/1/427, от 07.05.2009 N 03-03-06/1/304, от 06.12.2006 N 03-03-04/1/813, УФНС России по г. Москве от 30.06.2008 N 20-12/061160, от 13.10.2006 N 20-12/92170, а также постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.03.2008 N Ф04-1867/2008).
Исходя из п. 2 ст. 66.2 ГК РФ, денежная оценка недвижимого имущества, вносимого в уставный капитал общества, должна быть проведена независимым оценщиком, чтобы размер денежной оценки такого имущества, определенный участниками, не превышал сумму оценки, определенную независимым оценщиком.

НДС

Передача имущества в качестве вклада в уставный капитал хозяйственного общества не признается объектом налогообложения НДС (подп. 1 п. 2 ст. 146, подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ).
В соответствии с подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ при передаче имущества в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ налогоплательщик должен восстановить ранее принятые к вычету суммы НДС при приобретении этого имущества.
В отношении основных средств НДС восстанавливается в размере суммы, пропорциональной его остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.
Суммы НДС, подлежащие восстановлению, не включаются в стоимость имущества и подлежат налоговому вычету у принимающей организации (ООО "Б") в порядке, установленном главой 21 НК РФ. При этом сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача указанного имущества.
Таким образом, если при приобретении передаваемого имущества НДС был принят к вычету, то на момент его внесения в уставный капитал ООО "А" сумму налога необходимо восстановить.
Если при приобретении имущества НДС к вычету не принимался, то восстанавливать сумму НДС не нужно (письмо Минфина России от 17.12.2015 N 03-07-13/1/74147). Подробнее смотрите в Энциклопедии решений. Учет основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал.

Продажа доли в уставном капитале

ООО "А" при реализации доли в уставном капитале компании ООО "Б" должна признать при расчете налогооблагаемой прибыли доход (выручку) от реализации имущественного права, рассчитанную исходя из цены, предусмотренной договором с ООО "Г" и подтвержденной первичными учетными документами, то есть 100 тыс. руб. (п. 1 ст. 41, п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 248, ст. 249, п. 3 ст. 271, ст. 313 НК РФ).
Полученный доход ООО "А" может уменьшить на стоимость проданной доли в уставном капитале, определяемую в порядке, предусмотренном подп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ.
В частности, данная норма позволяет уменьшать полученный доход на цену приобретения доли в уставном капитале и на сумму расходов, связанных с ее приобретением и реализацией (пропорционально реализуемым долям).
При этом денежная оценка, которая применялась при внесении имущества в уставный капитал, для целей налогообложения прибыли не учитывается (смотрите также постановление Двадцатого ААС от 29.05.2015 N 20АП-2444/15).
То есть в уменьшение дохода от продажи доли в уставном капитале ООО "А" вправе принять не оценочную стоимость внесенного в уставный капитал имущества (1 млн рублей), а его учетную стоимость (остаточную стоимость), определенную согласно абзацу 4 п. 1 ст. 277 НК РФ (50% от 1,5 млн руб.).
Подтвердить остаточную стоимость по налоговому учету может выписка из регистра налогового учета, документы, подтверждающие расходы, сформировавшие первоначальную стоимость данного имущества (документы на приобретение объекта) (смотрите письма Минфина России от 17.07.2014 N 03-03-06/1/35104, от 05.08.2011 N 03-03-06/2/114).
В рассматриваемой ситуации, как мы поняли, ООО "А" владело долей в уставном капитале менее пяти лет, поэтому налогообложение дохода от продажи доли будет производиться по ставке 20% (п. 1 ст. 284 НК РФ). Ставка налога на прибыль организаций в размере ноль процентов не применяется (п. 4.1 ст. 284, п. 1 ст. 284.2 НК РФ).
А поскольку величина расходов превышает выручку от продажи доли, то полученный убыток организация вправе признать для целей налогообложения прибыли (п. 2 ст. 268 НК РФ, смотрите также письма Минфина России от 07.11.2022 N 03-03-06/1/107721, от 24.08.2017 N 03-03-06/2/54416, от 17.07.2012 N 03-03-06/1/336, а также: Вопрос: Вправе ли организация учесть убыток в расходах при исчислении налога на прибыль при реализации ранее приобретенной и реализуемой в 2021 году доли в уставном капитале другой организации? Каков порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2021 г.)).
Обращаем внимание, что разделом V.1 НК РФ предусмотрено, что в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сопоставимых сделках между лицами, не являющимися взаимозависимыми, любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица (п. 1 ст. 105.3 НК РФ). Определение в целях налогообложения таких доходов (прибыли, выручки) производится с применением методов, установленных главой 14.3 НК РФ (п. 2 ст. 105.3 НК РФ). Смотрите также письмо Минфина России от 06.09.2021 N 03-03-06/1/71962.
Что касается НДС, то операции по продаже долей в уставном капитале НДС не облагаются (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ).
При этом следует учитывать, что внесение юридическим лицом вклада в хозяйственное общество в виде имущества и продажа этим же юридическим лицом соответствующей доли в обществе третьему лицу в течение непродолжительного периода времени рассматривается налоговыми органами как схема минимизации налогов, что влечет риски возникновения налоговых споров (подробнее смотрите в материале: Вопрос: Налоговый риск при внесении юридическим лицом вклада в хозяйственное общество в виде имущества и продажа этим же юридическим лицом соответствующей доли в обществе третьему лицу в течение непродолжительного периода времени (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2020 г.).
У ООО "Г" при приобретении доли в уставном капитале налогооблагаемые доходы и расходы не возникают.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет передачи основных средств в качестве вклада в уставный капитал;
- Энциклопедия решений. Восстановление НДС при передаче имущества, НМА, имущественных прав в уставный капитал;
- Энциклопедия решений. Переход права собственности на имущество, вносимое для оплаты уставного капитала ООО;
- Энциклопедия решений. Налоговая база по налогу на прибыль по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда);
- Энциклопедия решений. Учет основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал;
- Вопрос: При создании ООО участники планируют сформировать уставный капитал путем внесения своих долей в виде имущества по рыночной стоимости. Далее они планируют продать свои доли. Предполагается передача учредителями зданий и сооружений. Получаемые объекты отвечают критериям признания их основными средствами. Предполагается, что их стоимость будет определена участниками менее оценочной, но более той, по которой это имущество приобреталось учредителями. Имущество находится в Саратовской области. Правомерно ли внесение доли в виде имущества по рыночной стоимости, если покупалось это имущество по более низкой стоимости? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2018 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Макаренко Елена

Ответ прошел контроль качества

30 декабря 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.