С 01.08.2021 списание в декларациях на товары всех таможенных платежей возможно с КБК авансовых платежей (15311009000010000110). Это значит, что во время выпуска деклараций на товары таможенные органы будут списывать все заявленные платежи (сборы, пошлины, НДС, акцизы и т.д.) с обозначенного КБК. Какими документами следует подтвердить списание этой пошлины на прочие расходы?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Документальным подтверждением расходов в виде таможенных пошлин, налогов, сборов и иных платежей могут являться предусмотренные частью 3 ст. 35 Закона от 03.08.2018 N 289-ФЗ документы, выступающие в качестве распоряжения на уплату таможенных платежей. В частности, таможенные декларации, которыми оформлен выпуск товаров, представленные в таможенный орган организацией или от ее имени таможенным представителем.

Обоснование позиции:
Таможенные пошлины относятся при расчете налога на прибыль к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ) или учитываются в составе материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы (п. 2 ст. 254 НК РФ).
Такие расходы должны отвечать общим требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, в частности, они должны быть документально подтвержденными.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Отметим, что налоговое законодательство устанавливает правила учета таможенных НДС и пошлин при налогообложении, однако порядок их определения и уплаты устанавливается исходя из требований таможенного законодательства, но учитывается для целей налогового законодательства в силу п. 1 ст. 11 НК РФ.
С 1 августа 2021 года уплата таможенных и иных платежей возможна только путем внесения на лицевой счет плательщика авансовых платежей (по коду бюджетной классификации, установленному для авансовых платежей) и последующего распоряжения такими авансовыми платежами в счет уплаты в частности, таможенных пошлин, НДС и акцизов, таможенных сборов (часть 1 ст. 35 Федерального закона от 03.08.2018 N 289-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации..." (далее - Закон N 289-ФЗ), информация ФТС от 28.07.2021).
При этом денежные средства (деньги), внесенные в качестве авансовых платежей, являются имуществом лица, внесшего авансовые платежи, и не могут рассматриваться в качестве таможенных платежей, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин либо денежных средств (денег), внесенных в качестве обеспечения исполнения обязанности по уплате таможенных пошлин, налогов, обеспечения исполнения обязанности по уплате специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин, иных платежей, указанных в пункте 2 ст. 48 ТК ЕАЭС, до тех пор, пока лицо, внесшее авансовые платежи, не сделает распоряжение об этом таможенному органу либо таможенный орган не обратит взыскание на авансовые платежи (п. 4 ст. 48 ТК ЕАЭС, п. 1 части 3 ст. 35 Закона N 289-ФЗ).
То есть уплата тех или иных конкретных таможенных платежей производится после поступления распоряжения об использовании авансовых платежей со стороны плательщика или по инициативе таможенного органа.
Перечень документов, которые рассматриваются в качестве распоряжения лица, внесшего авансовые платежи, указан в ч. 3 ст. 35 Закона от 03.08.2018 N 289-ФЗ, в соответствии с п. 1 которой в качестве такого распоряжения рассматривается подача лицом, внесшим авансовые платежи, или таможенным представителем от имени и по поручению этого лица таможенной декларации или корректировки декларации на товары.
Согласно п. 1 ст. 118 ТК ЕАЭС выпуск товаров производится таможенным органом при условии, что лицом:
1) в частности, соблюдены условия помещения товаров под заявленную таможенную процедуру (например, таможенная процедура импорта (выпуска для внутреннего потребления) предполагает уплату ввозных таможенных пошлин и налогов (подп. 1 п. 1 ст. 135 ТК ЕАЭС, смотрите также ст. 150, 160, п. 5 ст. 164 НК РФ);
2) уплачены таможенные сборы за совершение таможенными органами действий, связанных с выпуском товаров, если такие сборы установлены в соответствии с законодательством государства-члена и срок их уплаты установлен до выпуска товаров, в том числе до регистрации таможенной декларации.
Таким образом, документом, подтверждающим уплату таможенных платежей, является таможенная декларация (корректировка декларации на товары), по которой товар выпущен в соответствии с заявленной таможенной процедурой.
Сумма таможенных платежей указывается в графе 47 декларации на товары, форма которой и порядок заполнения утверждены решением Комиссии Таможенного союза от 20 мая 2010 г. N 257.
Например, в письме ФНС России от 22.02.2019 N СД-4-3/3108@ указано, что документом, подтверждающим уплату таможенного НДС, может являться "декларация на товары, в которой содержатся сведения, свидетельствующие о выпуске товаров в соответствующей таможенной процедуре, а также сведения о сумме исчисленного и уплаченного налога по соответствующему коду вида платежа.
При отражении в книге покупок (приложение N 4 к постановлению Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137) суммы налога, уплаченной при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в вышеуказанном случае в графе 7 "Номер и дата документа, подтверждающего уплату налога" ставится прочерк".
Также о возможности использования декларации на товары (оформленной в электронном виде и подписанной электронной подписью) в качестве документального подтверждения уплаты таможенных платежей, упоминал Минфин России в письме от 21.09.2016 N 03-03-06/1/55236.
По нашему мнению, в настоящее время нет необходимости для подтверждения расходов запрашивать на каждый факт уплаты таможенных платежей у таможенного органа подтверждение уплаты таможенных платежей в соответствии с частью 11 ст. 30 Закона N 289-ФЗ. Либо запрашивать отчет о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей, предусмотренный частью 6 ст. 35 Закона N 289-ФЗ, в таможенном органе, указанном в приказе ФТС России от 29.04.2019 N 727*(1).
Хотя ранее Минфина России настаивал на том, что, например, "документом, подтверждающим фактическую уплату налога на добавленную стоимость по ввезенным товарам в целях его принятия к вычету налогоплательщиком, является указанное подтверждение, выданное таможенным органом" (письма Минфина России от 11.06.2015 N 03-07-08/33992, от 22.05.2015 N 03-07-08/29571, от 05.08.2011 N 03-07-08/252).
По нашему мнению, документом, подтверждающим фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ, может служить платежное поручение о перечислении авансовых платежей и декларация на товары, свидетельствующая о выпуске товара. Косвенно об этом свидетельствует постановление Восемнадцатого ААС от 01.06.2021 N 18АП-5023/21 по делу N А76-61/2021, в котором упомянуто, что уплата НДС подтверждена платежным поручением на уплату авансового платежа и налоговый орган оспаривал право на вычет НДС по иной причине. В более ранних примерах судебной практики, где налоговые органы требовали наличия, помимо такого платежного поручения, также отчета таможенного органа о расходовании авансовых платежей, судьи указывали на то, что декларации на товары со штампом "выпуск разрешен" и подтверждения уплаты авансового платежа достаточно (постановления Двенадцатого ААС от 30.09.2015 N 12АП-8052/15, Девятого ААС от 04.10.2010 N А40-32852/10-127-146, от 20.05.2010 N 09АП-8698/2010, ФАС Московского округа от 16.12.2008 N КА-А40/11802-08, от 23.06.2008 N КА-А40/5387-08, от 20.05.2008 N КА-А40/2739-08, от 20.03.2008 N КА-А40/1942-08, от 30.01.2008 N КА-А40/105-08).
Какие-либо разъяснения или примеры судебной практики, подтверждающие, что в настоящее время существует риск претензий со стороны налогового органа в случае отсутствия документа, выданного таможенным органом, подтверждающего расходы в виде таможенных платежей, не обнаружены.
В то же время указанные документы (подтверждение уплаты таможенных пошлин, налогов и отчет о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей) целесообразно получать периодически (например, перед составлением годовой финансовой отчетности) в целях контроля правильности отражения уплаченных сумм таможенных платежей.
Такие документы могут быть запрошены также и в случае спора с налоговым органом (постановление Первого ААС от 15.08.2019 N 01АП-3948/19, в котором суд учел, что "на момент вынесения решения указанный отчет был представлен" и поэтому "Общество правомерно применило налоговый вычет").
Также отметим, что уплата таможенных платежей (пошлин, сборов и налогов) является фактом хозяйственной жизни, который должен быть подтвержден первичным документом, содержащим реквизиты, предусмотренные частью 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в силу частей 1 и 5 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). Первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью.
В письме Минфина России от 19.12.2016 N 03-10-08/75905 указано, что "таможенная декларация может служить первичным учетным документом в случае, если ею оформлен факт хозяйственной жизни организации, и она отвечает установленным Федеральным законом N 402-ФЗ требованиям" (а с 01.01.2022 еще и ФСБУ 27/2021 "Документы и документооборот в бухгалтерском учете")".
Полагаем, что декларация на товары, представленная в электронном виде и подписанная электронной подписью декларантом и уполномоченным должностным лицом таможенного органа в соответствии со ст. 281, п. 2 ст. 282 Закона N 289-ФЗ, может приниматься в качестве первичного документа, которым оформляется факт осуществления расходов в виде таможенных пошлин, НДС, взносов и иных платежей.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

13 сентября 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Смотрите приказ ФТС России от 28.02.2019 N 340 "Об утверждении формы подтверждения уплаты таможенных пошлин, налогов" и приказ ФТС России от 22.01.2019 N 88 "Об утверждении формы акта выверки расходования денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей, а также порядка проведения выверки расходования денежных средств и предоставления акта выверки расходования денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей".