Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение Российская организация выплачивает два вида доходов иностранной организации - исполнителю: платежи за поиск заказчиков, ежемесячные платежи за маркетинг (пишет тексты и новости про российскую организацию, которые российская организация затем самостоятельно размещает в своих соцсетях). Поиск заказчиков осуществляется иностранным исполнителем с помощью собственного сайта. НДС в данном случае должна исчислить иностранная или российская организация?

Российская организация выплачивает два вида доходов иностранной организации - исполнителю: платежи за поиск заказчиков, ежемесячные платежи за маркетинг (пишет тексты и новости про российскую организацию, которые российская организация затем самостоятельно размещает в своих соцсетях). Поиск заказчиков осуществляется иностранным исполнителем с помощью собственного сайта. НДС в данном случае должна исчислить иностранная или российская организация?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
У российской организации не возникает необходимость по исчислению и уплате НДС в качестве налогового агента при приобретении услуг у иностранного контрагента.
Ответственность на неисчисление НДС и непостановку на учет в налоговом органе несет иностранный контрагент - исполнитель.

Обоснование позиции:
В соответствии с пп. 1, 2 ст. 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база по НДС определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговыми агентами (организациями и ИП) - покупателями товаров (работ, услуг) у указанных иностранных лиц (если иное не предусмотрено п. 3 ст. 174.2 НК РФ). Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 НК РФ.
Как видим, одним из условий для исчисления НДС налоговым агентом является реализация товаров (работ, услуг) иностранным контрагентом на территории РФ.
Место реализации работ, услуг определяется на основании положений ст. 148 НК РФ.
Так, согласно подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ место реализации работ, услуг определяется по месту деятельности покупателя (заказчика). Указанный механизм применяется, в частности, при оказании консультационных, юридических, маркетинговых услуг, а также услуг, перечисленных в п. 1 ст. 174.2 НК РФ. При этом перечень работ, услуг, в отношении которых применяется подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, носит закрытый характер.
В рассматриваемом случае речь идет об услугах по поиску заказчиков и предоставлению контактов потенциальных заказчиков, а также об услугах по написанию текстов и новостей. Прямо данные услуги в подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ не поименованы. В этой связи можно сделать вывод о том, что у российской организации имеются предпосылки для применения положений подп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ, который применяется в отношении работ, услуг, не предусмотренных подп. 1-4.1, 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ.
Если руководствоваться подп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ, то у организации обязанность по исчислению НДС в качестве налогового агента не образуется, поскольку местом реализации услуг территория РФ не признается, так как их исполнитель осуществляет свою деятельность за пределами РФ.
В пользу такого мнения свидетельствуют письма Минфина России от 13.08.2020 N 03-07-08/71010, от 06.03.2015 N 03-07-08/12210. В них делается вывод, что услуги по поиску и подбору потенциальных партнеров, которые оказывают контрагенты-нерезиденты, не подлежат налогообложению НДС в РФ (письмо Минфина России от 12.11.2018 N 03-07-08/81005).
Кроме того, схожую позицию в отношении иных услуг, не указанных в подп. 1-4.1, 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ, неоднократно демонстрировало финансовое ведомство (письма Минфина России от 05.12.2019 N 03-07-08/94694, от 26.04.2019 N 03-07-08/31287).
Вместе с тем в данном случае необходимо также учитывать следующее.
Как уже было указано выше, положения подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ применяются в отношении услуг, перечисленных в п. 1 ст. 174.2 НК РФ.
При этом исходя из абзаца 13 п. 1 ст. 174.2 НК РФ, оказанием услуг в электронной форме признается, в частности, оказание услуг по поиску и (или) представлению заказчику информации о потенциальных покупателях.
Из формулировок абзаца 1 п. 1 ст. 174.2 НК РФ следует, что услугами в электронной форме считаются услуги, если они удовлетворяют следующим общим признакам:
- услуги оказываются через информационно-телекоммуникационную сеть, в том числе через информационно-телекоммуникационную сеть "Интернет";
- услуги оказываются автоматизированно;
- услуги оказываются с использованием информационных технологий.
Как следует из вопроса, поиск заказчиков осуществляется иностранным исполнителем с помощью собственного сайта (отслеживаются посетители), поэтому данные услуги, по нашему мнению, также могут быть отнесены и к услугам, оказанным иностранными организациями в электронной форме.
Пунктом 3 ст. 174.2 НК РФ установлена обязанность иностранных организаций, оказывающих услуги в электронной форме, местом реализации которых является территория РФ исчислять и уплачивать НДС, если такая обязанность не возложена в соответствии с данной статьей на налогового агента. Налоговыми агентами в соответствии с указанной статьей признаются только иностранные или российские организации - посредники, участвующие в расчетах непосредственно с покупателями электронных услуг (письмо ФНС России от 29.05.2019 N СД-4-3/10374@).
Указанная в вопросе организация посредником не является, следовательно, при оказании иностранным контрагентом услуги по поиску заказчиков в электронной форме НДС исчисляется и уплачивается непосредственно исполнителем.
Что касается услуг по написанию текстов и новостей, то, на наш взгляд, характер данных услуг не позволяет рассматривать их как услуги в электронной форме. Однако с учетом изложенного выше полагаем, что обязанность по исчислению НДС у организации все равно не возникает, поскольку местом реализации этих услуг территория РФ не признается.
Разъяснениями уполномоченных органов, а также судебными решениями применительно к анализируемому случаю мы не располагаем.
В такой ситуации мы рекомендуем организации в целях минимизации налоговых рисков обратиться за разъяснениями в Минфин России и/или в налоговый орган по месту учета (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).
Также отметим, что каких-либо прямых оснований для привлечения российской организации - заказчика к ответственности за непостановку иностранного поставщика на налоговый учет в соответствии с п. 4.6 ст. 83 НК РФ и (или) за неуплату НДС при оказании услуг в электронной форме, местом реализации которых признается РФ, в НК РФ не установлено (письмо Минфина России от 29.03.2019 N 03-07-08/23438). На наш взгляд, негативным последствием для покупателя (заказчика) в таком случае может быть только невозможность применения налоговых вычетов НДС, предусмотренных в настоящее время п. 2.1 ст. 171 НК РФ.
Финансовое ведомство (письмо Минфина России от 24.10.2018 N 03-07-08/76139) указывает также, что в случае, если иностранная организация не встанет на учет в налоговом органе, то именно она будет нести ответственность за неуплату НДС.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

18 мая 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.