Каков порядок учета НДС и таможенной пошлины, уплаченных при ввозе товаров на территорию РФ, налогоплательщиками, применяющими УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы"?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В случае признания суммы НДС и таможенных пошлин, уплаченных при импорте товара, в расходах после их фактической оплаты, то есть независимо от дальнейшей реализации импортных товаров покупателям, существует вероятность возникновения претензий со стороны налоговых органов.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 1 ст. 70 ТК ТС к таможенным платежам относятся, в частности, ввозная таможенная пошлина и НДС, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию ТС.
Налогоплательщики, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ (п.п. 2, 3 ст. 346.11 НК РФ).
В то же время согласно пп. 11 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, вправе уменьшить полученные ими доходы на суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на территорию РФ.
Следовательно, перечисленные в п. 1 ст. 70 ТК ТС платежи могут быть учтены при определении налоговой базы по УСН.
Однако на сегодняшний день единой позиции в части порядка признания данных расходов официальными органами не выработано.
Так, из разъяснений уполномоченных органов следует, что таможенные пошлины учитываются при определении налоговой базы на основании пп. 11 п. 1 ст. 346.16 НК РФ и признаются в составе расходов по мере реализации товаров, при приобретении которых они были уплачены (письма Минфина России от 20.01.2010 N 03-11-11/06, УФНС России по г. Москве от 03.08.2011 N 16-15/075978@, от 03.08.2011 N 16-15/075978@ "О порядке списания пошлин за товар при импорте организацией, применяющей УСН").
При этом НДС, уплаченный при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, финансисты и налоговые органы классифицируют (и, соответственно, предлагают учитывать) по-разному:
- на основании пп. 11 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, как таможенные платежи (письмо Минфина России от 20.01.2010 N 03-11-11/06);
- на основании пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, как НДС, уплаченный по приобретенным и оплаченным товарам (письма Минфина России от 24.09.2012 N 03-11-06/2/128, УФНС по г. Москве от 03.03.2005 N 18-11/3/14740);
- на основании пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, как суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством о налогах и сборах (письмо Минфина России от 11.05.2004 N 04-03-11/71).
Минфин России, а также налоговые органы, руководствуясь пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, в большинстве случаев приходят к выводу, что уплаченные при ввозе товаров таможенные платежи (таможенные пошлины, НДС) признаются в расходах по мере реализации этих товаров при условии их фактической оплаты продавцу (смотрите, например, письма Минфина России от 24.09.2012 N 03-11-06/2/128, от 20.01.2010 N 03-11-11/06, от 25.12.2008 N 03-11-05/312, УФНС России по г. Москве от 03.08.2011 N 16-15/075978@).
Эти разъяснения соответствуют общему подходу Минфина России в отношении признания сумм НДС, уплаченных при приобретении товаров (письма Минфина России от 02.12.2009 N 03-11-06/2/256, от 07.07.2006 N 03-11-04/2/140, от 20.06.2006 N 03-11-04/2/124, от 28.04.2006 N 03-11-04/2/94).
В то же время контролирующими органами высказывалась и другая точка зрения, согласно которой суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком, применяющим УСН, при ввозе товаров на территорию РФ, относятся на расходы сразу после фактической уплаты налога, то есть независимо от дальнейшей реализации импортных товаров покупателям (письма Минфина России от 07.07.2005 N 03-04-08/174, УФНС России по г. Москве от 03.08.2011 N 16-15/075978@ "О порядке списания НДС при импорте товара").
Следует отметить, что в силу п. 2 ст. 346.17 НК РФ по общему правилу расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Специального порядка признания расходов в виде таможенных платежей, в том числе таможенных пошлин и НДС (независимо от того, на основании какой нормы (пп.пп. 8, 11 или 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ) он учтен), не установлено. В этой связи мы придерживаемся позиции, что расходы в виде ввозных таможенных пошлин и НДС, уплаченного при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, могут учитываться в целях налогообложения в общеустановленном порядке, то есть после их фактической оплаты независимо от дальнейшей реализации импортных товаров покупателям. Однако налогоплательщику надо быть готовым отстаивать такую позицию в суде.
Арбитражной практикой применительно к рассматриваемой ситуации мы не располагаем.

Рекомендуем ознакомиться со следующим материалом:
- Энциклопедия решений. Учет товаров при УСН.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

24 июня 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.