Возникает ли у общества налогооблагаемый доход в рамках УСН при получении основного средства от единственного учредителя - физического лица?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рассматриваемом случае у общества не возникнет налогооблагаемого дохода в том случае, если полученное от учредителя основное средство в течение года не будет передаваться третьим лицам, или в том случае, если такое основное средство получено в целях увеличения чистых активов.

Обоснование вывода:
Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают (п. 1 ст. 346.15 НК РФ):
- доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;
- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
При определении объекта налогообложения организациями не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).
Пунктом 8 ст. 250 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ. На основании п. 2 ст. 248 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Следовательно, в общем случае доходы в виде стоимости безвозмездно полученных основных средств учитываются при расчете налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.
В то же время пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ определено, что при налогообложении прибыли организаций не учитываются доходы в виде имущества, полученного организацией безвозмездно от физического лица или организации, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) этого физического лица (передающей организации). При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.
Таким образом, в рассматриваемом случае при соблюдении условия о непередаче имущества третьим лицам в течение года налогооблагаемого дохода у организации не возникает. Смотрите дополнительно письма Минфина России от 09.11.2006 N 03-03-04/1/736, от 28.03.2008 N 03-11-04/2-61, от 11.11.2013 N 03-03-06/1/48044, от 28.10.2013 N 03-03-06/1/45463, от 14.10.2013 N 03-03-06/1/42727 и др. Отметим также, что, по мнению представителей финансового ведомства, под "передачей третьим лицам" следует понимать не только случаи перехода права собственности на имущество, но и его передачу в аренду (письмо Минфина России от 30.01.2012 N 03-11-06/2/11).
Вместе с тем при применении льготы, установленной пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, необходимо учитывать выводы, сделанные Верховным судом РФ в определении от 10.12.2014 N 303-КГ14-4580 по делу N А04-5944/2013. Из данного определения следует, что для применения льготы, предусмотренной пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, недостаточно лишь формального соблюдения условия в виде участия передающей организации более чем на 50% во вкладе (доли) получающего налогоплательщика. Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд установил, что организация-учредитель не осуществляла деятельность, фактически денежные средства перечислялись в рамках договорных правоотношений с взаимозависимыми лицами в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль и возвращались налогоплательщику в виде не облагаемых налогом на прибыль сумм и признал, что получение спорных денежных средств не преследовало какие-либо хозяйственные цели, а совершено с целью уклонения от исполнения обязанности по уплате спорного налога в бюджет. При таких обстоятельствах суд сделал вывод, что денежные средства, полученные обществом от учредителя (с долей в уставном капитале 81%), подлежали отнесению в состав внереализационных доходов, подлежащих учету при исчислении налога на прибыль. Отметим, что на указанное определение уже обратили внимание представители ФНС России (письмо ФНС России от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@, раздел "Необоснованная налоговая выгода").
При принятии решения о включении стоимости полученных основных средств в состав налогооблагаемых доходов также следует учитывать, что с 2011 года вступила в действие норма пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ, согласно которой в доходах не учитывается имущество, имущественные и неимущественные права в размере их денежной оценки, переданные хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала или фондов, соответствующими акционерами и участниками.
Обращаем внимание, что в данной норме, в отличие от пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, отсутствует условие о размере вклада передающей стороны в уставном капитале получающей стороны (смотрите письма Минфина России от 20.04.2011 N 03-03-06/1/257, от 21.03.2011 N 03-03-06/1/160, ФНС России от 22.11.2012 N ЕД-4-3/19653, от 23.05.2011 N АС-4-3/8157@). Также, в отличие от нормы пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, норма пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ не содержит ограничения для целей налогообложения в части передачи полученного имущества третьим лицам (смотрите, например, письмо Минфина России от 18.04.2011 N 03-03-06/1/243).
Отметим, что пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ не определяет способы передачи имущества (имущественных прав, неимущественных прав) или выражения волеизъявления акционером (участником) хозяйственного общества (товарищества). Добавим также, что пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ и другими нормами НК РФ не установлен предельный размер увеличения стоимости чистых активов в целях применения указанной льготы. Напомним, что в соответствии с п. 4 и п. 7 Порядка определения стоимости чистых активов (утвержден приказом Минфина России от 28.08.2014 N 84н) стоимость чистых активов определяется по данным бухгалтерского учета как разность между величиной принимаемых к расчету активов организации и величиной принимаемых к расчету обязательств организации.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации при передаче основных средств стороны могут воспользоваться указанной нормой. В этом случае общество - принимающая сторона при получении от учредителя имущества в целях увеличения чистых активов - может не учитывать при определении налоговой базы по налогу на прибыль доходы в размере денежной оценки указанного имущества. Смотрите также письмо Минфина России от 20.02.2012 N 03-11-06/2/26.
При этом считаем, что для правомерного применения пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ цель передачи имущества целесообразно подтвердить документально, например отразить в решении учредителя - указать, что данная передача осуществляется в целях увеличения чистых активов организации (постановление Арбитражного суда Московского округа от 18.11.2014 N Ф05-12860/14 по делу N А40-21501/2014).
Нелишними будут и документы, обосновывающие необходимость увеличения чистых активов, в то же время такого требования положения пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ не содержат.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

27 августа 2015 г.