(1).jpg)
ИП, применяющий УСН с объектом "доходы", продает товары через интернет-магазин (дистанционно). Покупатели оплачивают товар посредством электронных платежных систем. До настоящего времени возвратов товара покупателями у ИП не было. Как правильно отразить в налоговом учете ИП возврат товара и денежных средств в случае, если по основаниям, предусмотренным законодательством РФ, товар будет возвращаться покупателями?
Дистанционный способ продажи товаров регламентирован положениями ГК РФ, ст. 26.1 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-I "О защите прав потребителей" (далее - Закон N 2300-I), а также постановлением Правительства РФ от 27.09.2007 N 612 "Об утверждении Правил продажи товаров дистанционным способом" (далее - Правила продажи).
Согласно ст. 497 ГК РФ, п. 1 ст. 26.1 Закона N 2300-I при дистанционной торговле заключается договор розничной купли-продажи. Данный договор заключается на основании ознакомления покупателя с предложенным продавцом описанием товара посредством каталогов, проспектов, буклетов, фотоснимков, средств связи (телевизионной, почтовой, радиосвязи и другое) или иными способами, исключающими возможность непосредственного ознакомления потребителя с товаром либо образцом товара при заключении договора.
Возврат товара в случае расторжения договора купли-продажи
Перечень случаев, когда покупатель вправе отказаться от исполнения своих обязательств по договору, вернуть товар продавцу и потребовать возврата денежных средств, если товар был оплачен, строго ограничен вышепоименованными нормативно-правовыми актами. К ним относятся поставка товара:
- в количестве меньшем, чем установлено договором купли-продажи (ст. 465 и 466 ГК РФ, ст. 18 Закона N 2300-I, п. 27-29 Правил продаж);
- в ассортименте, не соответствующем договору купли-продажи (ст. 467 и 468 ГК РФ, ст. 18 Закона N 2300-I, п. 27-29 Правил продаж);
- в нарушенной таре или упаковке (ст. 481 и 482 ГК РФ, ст. 18 Закона N 2300-I, п. 27-29 Правил продаж);
- несоответствующей комплектации (ст. 479 и 480 ГК РФ, ст. 18 Закона N 2300-I, п. 27-29 Правил продаж).
Кроме того, когда речь идет о продаже товара в розницу дистанционным способом, покупатель вправе вернуть товар и надлежащего качества. Так, п. 4 ст. 26.1 Закона N 2300-I определено, что потребитель вправе отказаться от товара в любое время до его передачи, а после передачи товара - в течение семи дней. А в случае, если информация о порядке и сроках возврата товара надлежащего качества не была предоставлена в письменной форме в момент доставки товара, потребитель вправе отказаться от товара в течение трех месяцев с момента передачи товара. Аналогичные нормы установлены п. 21 Правил продаж.
В такой ситуации, по сути, происходит частичное или полное расторжение первоначального договора купли-продажи, то есть стороны возвращаются в исходное состояние. В данном случае при возврате товара покупателем поставщику реализации (ст. 39 НК РФ) данного товара не происходит, так как расторгается изначальный договор купли-продажи, то есть отменяется изначальный переход права собственности на данный товар от поставщика к покупателю. Возврат товара следует оформлять как обычное расторжение договора (составлением покупателем и рассмотрением поставщиком претензии, подписанием сторонами акта о выявленных недостатках, возвратом денежных средств покупателю).
С данным выводом согласны и сотрудники финансового ведомства. По их мнению, расторжение договора поставки следует рассматривать как самостоятельную хозяйственную операцию, а связанные с таким расторжением доходы и расходы поставщика необходимо отразить в налоговом учете в периоде, в котором договор считается прекращенным (смотрите, например, письма Минфина России от 16.06.2011 N 03-03-06/1/351, от 03.06.2010 N 03-03-06/1/378, от 02.06.2010 N 03-03-06/1/370).
Применительно к рассматриваемой ситуации это означает, что ИП (продавец) должен отразить в налоговом учете соответствующие доходы и расходы на момент расторжения договора, т.е. в том периоде, когда произведен возврат.
В пользу такой точки зрения также можно привести следующие аргументы.
В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). То есть вносить исправления в прошлый налоговый период можно только в том случае, если эти исправления связаны с выявленной ошибкой (искажением).
При совершении сделки по продаже товара стороны не могли знать о том, что впоследствии будет осуществлен возврат (договор будет расторгнут). Оснований для неотражения данной сделки в бухгалтерском и налоговом учете не имелось, поэтому продажа товара и исчисление с полученного дохода налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, были отражены в бухгалтерском и налоговом учете продавца (ИП) правомерно.
В то же время налоговые органы придерживаются точки зрения, согласно которой в случае отказа стороны от исполнения договора необходимые корректировки в налоговом учете следует производить за период, в котором произошла реализация, т.е. отражать в налоговом учете исправление ошибки (искажения) (смотрите, например, письма от УФНС России по г. Москве от 11.03.2012 N 16-15/020516@, УФНС России по Санкт-Петербургу от 24.03.2006 N 02-06/07199).
По мнению налоговых органов, в данной ситуации продавцу также следует представить в налоговый орган уточненные налоговые декларации.
В бухгалтерском учете поставщика товара (ИП) при поступлении возвращенного товара нужно отразить корректировочные записи:
- сторнирование проводок по отражению выручки от реализации (Дебет 62 Кредит 90, субсчет "Выручка") и списанию себестоимости товара (Дебет 90, субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 41);
Возврат без расторжения договора купли-продажи
Бывают ситуации, когда возврат товара осуществляется не по основаниям, предусмотренным ГК РФ, а в связи с иной договоренностью, существующей между продавцом и покупателем. Например, в случае возврата товара надлежащего качества, имеющего индивидуально-определенные свойства, если указанный товар может быть использован исключительно приобретающим его потребителем (п. 4 ст. 26.1 Закона N 2300-I, п. 21 Правил продаж).
В этом случае порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций по возврату иной.
В таком случае считается, что продавец (ИП) исполнил свои обязательства по договору купли-продажи надлежащим образом, право собственности на товар перешло к покупателю и причин признавать реализацию несостоявшейся нет.
В указанной ситуации передать право собственности на товар первоначальному владельцу товара (ИП) бывший покупатель может только на основании отдельного договора купли-продажи, в котором он выступает продавцом.
Каждый случай перехода права собственности на товар признается для целей налогообложения реализацией (ст. 39 НК РФ).
И Минфин России, и налоговые органы считают, что возврат товаров после перехода права собственности на них к покупателю является "обратной реализацией" (письмо Минфина России от 24.05.2006 N 03-03-04/1/475, УФНС по Москве от 19.04.2007 N 19-11/36207, от 28.10.2009 N 16-15/113543).
Для того чтобы оформить обратную реализацию, следует заключить новый договор, в соответствии с которым клиент выступит продавцом, а первоначальный продавец (ИП) - покупателем товара. В договоре должны присутствовать все существенные условия договора купли-продажи, а также стоимость возвращаемого товара.
Затем сторонами оформляются первичные документы, сопровождающие приемку-передачу товара (например накладная формы ТОРГ-12) и подтверждающие переход права собственности на товар.
То есть в таком случае возврат товара от покупателя ИП в бухгалтерском учете следует оформить как обычное поступление:
- отражено поступление товаров.
В такой ситуации в налоговом учете операция по отражению дохода (при изначальной продаже) не корректируется. С учетом того, что ИП применяет УСН с объектом налогообложения "доходы", уменьшить налогооблагаемую базу на стоимость возвращенного товара он не сможет.
Кроме того, у первоначальных покупателей (у клиентов ИП) в данной ситуации возникает доход, облагаемый НДФЛ (пп. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ). Что влечет за собой обязанность самостоятельной (ИП не признается налоговым агентом - пп. 2 п. 1 и п. 2 ст. 228 НК РФ) подачи декларации по НДФЛ по доходам, полученным от продажи имущества (п. 3 ст. 228 НК РФ и п. 1 ст. 229 НК РФ).
К сведению:
С 1 января 2013 года вступил в силу новый Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ). Действие Закона N 402-ФЗ распространяться в том числе и на индивидуальных предпринимателей (п. 4 части 1 ст. 2 Закона N 402-ФЗ).
В то же время в п. 1 части 2 ст. 6 Закона N 402-ФЗ указано, что бухгалтерский учет в соответствии с Законом N 402-ФЗ может не вести индивидуальный предприниматель в случае, если в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах он ведет учет доходов в порядке, установленном налоговым законодательством.
Таким образом, с 1 января 2013 года индивидуальный предприниматель, применяющий ОСН, УСН или ЕНВД, может не вести бухгалтерский учет (смотрите письмо Минфина России от 26.07.2012 N 03-11-11/221).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав
21 января 2013 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
