Между организацией и ИП (УСН с объектом "доходы") заключен договор на оказание услуг по перевозке, по которому организация возмещает ИП стоимость израсходованного дизельного топлива, которая рассчитывается с учетом норм, установленных для списания на автомобильном транспорте. Должен ли ИП включать сумму полученного возмещения в расчет налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Индивидуальному предпринимателю целесообразно включить сумму возмещения стоимости израсходованного дизельного топлива в расчет налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 1 ст. 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.
За перевозку грузов, пассажиров и багажа взимается провозная плата, установленная соглашением сторон, если иное не предусмотрено законом или иными правовыми актами (п. 1 ст. 790 ГК РФ).
Следует отметить, что нормами главы 40 ГК РФ не предусмотрена обязанность заказчика по компенсации каких-либо затрат перевозчика, связанных непосредственно с перевозкой груза, в том числе на топливо, равно как и не содержится запрета на такую компенсацию.
В то же время граждане и юридические лица свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора (п. 2 ст. 1 ГК РФ).
Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики при применении УСН учитывают в составе доходов доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст.ст. 249 и 250 НК РФ.
В соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
В силу п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются:
1) доходы, указанные в ст. 251 НК РФ;
2) доходы организации, облагаемые налогом на прибыль организаций по налоговым ставкам, предусмотренным п.п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ;
3) доходы индивидуального предпринимателя, облагаемые НДФЛ по налоговым ставкам, предусмотренным п.п. 2, 4 и 5 ст. 224 НК РФ.
Статья 251 НК РФ содержит закрытый перечень доходов, не учитываемых в целях налогообложения. Данный перечень не содержит такого дохода, как суммы полученной компенсации стоимости горюче-смазочных материалов.
Учитывая, что на основании п. 2 ст. 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), Минфин России и налоговые органы приходят к выводу, что суммы полученной компенсации должны учитываться налогоплательщиками, применяющими УСН, в составе налогооблагаемых доходов.
И хотя разъяснений, данных по вопросам, аналогичным Вашему, нам обнаружить не удалось, считаем, что приведенные ниже письма Минфина России и налоговых органов дают представление о позиции официальных органов власти по рассматриваемому вопросу.
Так, например, в письме Минфина России от 02.03.2010 N 03-11-06/2/24 сотрудники финансового ведомства приходят к выводу, что суммы, полученные в возмещение расходов по организации общественных работ, стажировки и временного трудоустройства граждан, ищущих работу, учитываются при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.
В письмах Минфина России от 22.10.2008 N 03-11-04/2/160 и от 21.02.2008 N 03-11-05/38 аналогичные выводы сделаны в отношении арбитражного управляющего, получившего компенсацию расходов, понесенных им в связи с проведением процедуры банкротства.
Ранее в письме Минфина России от 13.11.2006 N 03-11-04/2/234 подобное мнение было высказано в отношении компенсации сумм расходов подрядчика, перевыставленных заказчику.
Налоговые органы придерживаются такой же позиции. В частности, в письме УФНС России по г. Москве от 05.07.2011 N 16-15/064928@ отмечается, что сумма компенсации издержек включается в доход при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.
Аналогичное мнение высказывалось и в отношении поступающих арендодателям от арендаторов сумм возмещения коммунальных расходов (смотрите, например, письма Минфина России от 22.02.2012 N 03-11-06/2/31, УФНС России по г. Москве от 27.08.2009 N 20-14/2/089437@).
Вместе с тем судьи в ряде случаев не соглашаются с таким подходом.
Например, в постановлениях ФАС Уральского округа от 20.01.2010 N Ф09-11014/09-С3, ФАС Поволжского округа от 30.10.2008 N А65-1419/2008, Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.02.2008 N 11АП-57/2008 суды пришли к выводу о том, что суммы, полученные арбитражным управляющим в качестве возмещения расходов, не могут быть признаны выручкой арбитражного управляющего за оказанные им услуги и, соответственно, его доходом.
Однако в других решениях (смотрите, например, постановления Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 N 9149/10, ФАС Дальневосточного от 04.05.2009 N Ф03-1657/2009) судьи занимают сторону проверяющих и приходят к выводу, что компенсация расходов по содержанию сдаваемого в аренду имущества является доходом налогоплательщика от сдачи имущества в аренду, который подлежит отражению в налоговом учете и включению в объект налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.
На наш взгляд, поскольку затраты на топливо обусловлены исключительно необходимостью исполнения обязательств перевозчиком по договору и не связаны с оказанием дополнительных услуг грузовладельцу, то в данной ситуации имеются основания для квалификации сумм компенсации расходов на топливо в качестве переменной части провозной платы и, соответственно, для учета их при формировании налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в составе доходов от реализации.
На основании изложенного можно сделать вывод, что невключение индивидуальным предпринимателем суммы возмещения стоимости израсходованного дизельного топлива в налоговую базу с большой долей вероятности приведет к спорам с представителями налоговых органов и свою позицию индивидуальному предпринимателю, скорее всего, придется отстаивать в суде.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Игнатьев Дмитрий

20 июля 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.