ИП применяет УСН с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов". Вид деятельности предпринимателя - розничная торговля, осуществляемая через магазин. Работников у ИП нет. Кассиры и продавцы для работы в магазине привлекаются по аутсорсингу. Правомерно ли в данной ситуации заключение договора аутсорсинга? Может ли ведение кассовых операций также быть передано на аутсорсинг? Вправе ли ИП передать на аутсорсинг ведение учета своих доходов, расходов и хозяйственных операций?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Законодательство не содержит прямого запрета на привлечение в рамках договора аутсорсинга работников, занимающих должности кассиров и продавцов.
Вместе с тем передача ведения кассовых операций на аутсорсинг влечет за собой определенный риск. Это касается, в частности, учета расходов по такому договору в целях исчисления налога при упрощенной системе налогообложения.
Предприниматель вправе передать на аутсорсинг ведение учета своих доходов, расходов и хозяйственных операций.

Обоснование позиции:
В первую очередь следует отметить, что аутсорсинг не выделен гражданским законодательством в отдельный вид договоров; взаимоотношения заказчика этих услуг и работников исполнителя в связи с осуществлением последними определенных производственных (хозяйственных, управленческих) функций в интересах заказчика законодательством не урегулированы.
Вместе с тем п. 2 ст. 1 ГК РФ предусмотрено, что граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора. Гражданские права могут быть ограничены на основании федерального закона и только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства.
В силу принципа свободы договора стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами (п. 2 ст. 421 ГК РФ). Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (п. 4 ст. 421 ГК РФ).
Законодательство не содержит запрета на заключение договора аутсорсинга и напрямую не ограничивает функции, для выполнения которых могут быть привлечены работники на основании такого договора.
Однако необходимо иметь в виду следующее.
Согласно п. 1.6 Положения Банка России от 12.10.2011 N 373-П "О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации" (далее - Положение N 373-П) кассовые операции ведутся у юридического лица, индивидуального предпринимателя кассовым или иным работником, определенным указанными лицами из числа своих работников (далее - кассир), с установлением ему соответствующих должностных прав и обязанностей, с которыми кассир должен ознакомиться под роспись. Кассовые операции могут проводиться руководителем.
Таким образом, буквально из Положения N 373-П следует, что кассовые операции могут осуществляться либо самим индивидуальным предпринимателем, либо его работниками. Напомним в связи с этим, что работником признается физическое лицо, вступившее с работодателем в трудовые отношения (часть вторая ст. 20 Трудового кодекса РФ).
Вместе с тем вызывает сомнения то, что нормы Положения N 373-П (утвержденного на основании Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)") можно рассматривать как ограничение права предпринимателя заключить гражданско-правовой договор, предметом которого будет оказание услуг по ведению кассовых операций силами сторонней организации, и как предписание вести кассовые операции, привлекая иных лиц лишь в рамках трудовой функции.
Помимо этого отметим, что в соответствии с п. 3 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.
Законодательство не содержит запрета на передачу соответствующих полномочий лицам, не состоящим в трудовых отношениях с индивидуальным предпринимателем, в том числе запрета на передачу в порядке аутсорсинга ведения кассовых операций.
Принципиальную возможность передачи ведения кассовых операций по договору аутсорсинга подтверждает судебная практика. Отметим, что аналогичный вывод суды делают и в отношении привлечения продавцов (смотрите постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2011 N 19АП-4692/11, Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2008 N 17АП-9107/08 и от 14.11.2008 N 17АП-8272/08).
Отметим также, что в период принятия вышеназванных судебных актов действовал ныне утративший силу Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации (утвержден решением Совета Директоров ЦБР 22.09.1993 N 40). Однако он содержал положения, буквально из которых следовало, что кассиром может быть только работник организации.
Кроме того, следует заметить, что даже если лицо, ведущее кассовые операции, не обладает должными полномочиями, из этого еще не следует вывод о том, что оно состоит в трудовых отношениях с предпринимателем или иным хозяйствующим субъектом, который проводит наличные расчеты. Если физическое лицо осуществляет функции кассира, это еще не означает, что оно автоматически признается работником. Наличие трудовых отношений должно устанавливаться также иными обстоятельствами.
По нашему мнению, при возникновении судебного спора только судом может быть установлено, имеет ли аутсорсинг формальный характер, а фактически между предпринимателем и кассирами (продавцами) существуют трудовые отношения и, как следствие, у предпринимателя возникла необоснованная налоговая выгода по уплате НДФЛ и страховых взносов либо, напротив, заключение этого договора обусловлено разумными экономическими причинами (деловой целью), свидетельствующими о намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности. Суд примет решение исходя из всех обстоятельств, которые имеют значение в конкретной ситуации (смотрите в связи с этим постановления Президиума ВАС РФ от 28.04.2009 N 17643/08, ФАС Поволжского округа от 31.01.2012 N Ф06-12746/11, ФАС Уральского округа от 05.02.2009 N Ф09-173/09-С3).
Таким образом, даже если в рассматриваемой ситуации, по мнению контролирующих органов, будет иметь место нарушение требований Положения N 373-П, само по себе это не дает оснований для доначисления НДФЛ и страховых взносов в связи с предполагаемым наличием трудовых отношений с кассиром.
Причем суды, как правило, отвергают перенос на налоговые правоотношения нарушения налогоплательщиков в других областях права.
Так, например, в постановлении ФАС Уральского округа от 09.07.2007 N Ф09-5196/07-С3 довод налогового органа о необоснованном включении налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих доходы, расходов по оплате услуг по соглашению о представлении персонала (иностранных специалистов) без соответствующего разрешения миграционной службы о привлечении к работам на территории Российской Федерации иностранных граждан, судом кассационной инстанции был отклонен, поскольку нарушение налогоплательщиком миграционного законодательства не свидетельствует о неправомерности понесенных обществом расходов и занижении налоговой базы.
Относительно оказания услуг по ведению учета доходов и расходов в рамках договора аутсорсинга отметим следующее.
Согласно ст. 26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через уполномоченного представителя. Таким представителем может являться и специализированная организация. Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в соответствии с гражданским законодательством РФ (п.п. 1, 3 ст. 29 НК РФ).
На основании п. 5 ст. 80 НК РФ налогоплательщик или его представитель подписывает налоговую декларацию (расчет), подтверждая достоверность и полноту отраженных в ней сведений. В рассматриваемой ситуации если достоверность и полноту таких сведений подтверждает специализированная организация, то в налоговой декларации (расчете) указывается основание представительства (наименование документа, свидетельствующего о наличии полномочий на подписание налоговой декларации (расчета)). При этом к налоговой декларации (расчету) следует приложить копию документа, подтверждающего полномочия специализированной организации на подписание налоговой декларации (расчета).
Отметим также, что согласно п. 10 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (утвержден приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430) первичные учетные документы (за исключением кассового чека) должны быть подписаны индивидуальным предпринимателем. Однако этот Порядок не запрещает передачу ведения учета доходов и расходов и хозяйственных операций сторонней организации.
Добавим, что в отношениях по уплате страховых взносов представительство прямо предусмотрено ст. 5.1 и п. 4 ст. 28 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".
Тем не менее арбитражная практика свидетельствует, что привлечение работников по договору аутсорсинга зачастую вызывает претензии со стороны налоговых органов. Поэтому свою позицию налогоплательщики во многих случаях вынуждены отстаивать в суде.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ерин Павел

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

15 февраля 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.