Учредитель (физическое лицо) предоставлял в течение 2 лет организации беспроцентные займы (по мере надобности). Заемщик долг не выплачивал. Сейчас займодавец готов простить долг. Доля учредителя (займодавца) в уставном капитале организации составляет 25%. Следует ли сумму прощенного долга включать в состав доходов при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН с объектом "доходы"?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Доходы в виде денежных средств, полученных организацией по договору займа в случае, если обязательство по договору займа было прекращено прощением долга, учитываются в составе доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

Обоснование вывода:
В соответствии со ст. 415 ГК РФ прощение долга - это такой способ прекращения обязательства, при котором кредитор освобождает должника от лежащих на нем обязанностей. Допускается прощение долга при условии, что это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора.
Другими словами, в результате прощения долга возникает ситуация, когда должник сохраняет за собой все полученное по сделке при отсутствии какого бы то ни было встречного предоставления в адрес кредитора.
Как показывает практика, прощение долга может быть оформлено как заключением соответствующего соглашения (или договора) (двухсторонняя сделка), так и направлением должнику (заемщику) уведомления о прощении долга (односторонняя сделка). Но при любых обстоятельствах в соглашении (договоре) или в уведомлении, направляемом заемщику, должно быть четко указано, какой долг прощается, из какого обязательства он возник, а также должна быть приведена сумма прощаемого долга.
Для целей налогообложения прибыли имущество (в том числе и денежные средства) или имущественные права, если их получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги), считаются полученными безвозмездно (п. 2 ст. 248 НК РФ).
Так, в письмах Минфина России от 25.10.2010 N 03-03-06/1/657, от 21.01.2009 N 03-03-06/1/27, от 10.01.2008 N 03-03-06/1/1 разъяснено, что средства, полученные по договору займа и остающиеся в распоряжении организации в результате соглашения с заимодавцем о прощении долга, следует рассматривать как безвозмездно полученные.
Поскольку заемщик находится на упрощенной системе налогообложения, то налоговый учет прощеных сумм следует осуществлять в соответствии с нормами гл. 26.2 НК РФ "Упрощенная система налогообложения".
Согласно ст. 346.15 НК РФ организации, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:

• доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;
• внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.

При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).
Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав признаются внереализационными доходами налогоплательщика на дату заключения соглашения о прощении долга, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.
Таким образом, денежные средства, ранее полученные по договору займа и остающиеся в распоряжении организации в результате соглашения с заимодавцем о прощении долга, рассматриваются в качестве безвозмездно полученных.
При этом пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ предусмотрено, что при налогообложении не учитываются доходы в виде имущества, которое получено организацией безвозмездно от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) этого физического лица. Данная норма в равной степени применима и к организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения. Данный вывод подтверждается письмом УФНС по г. Москве от 05.04.2005 N 18-11/3/22568.
Поэтому, если доля учредителя, который прощает обществу заем, составляет более 50% уставного капитала, то налогооблагаемого дохода при заключении соглашения о прощении долга у общества не возникает (письма Минфина России от 06.03.2009 N 03-03-06/1/112, от 02.04.2008 N 03-03-06/1/252). В противном случае с дохода в виде суммы прощенного долга обществу необходимо уплатить налог.
Учитывая, что в анализируемом случае заем выдан физическим лицом, являющимся учредителем Вашей организации, доля которого в уставном капитале составляет 25%, освобождение от налогообложения суммы прощенного долга НК РФ не предусмотрено.
В соответствии с п. 1 ст. 346.20 НК РФ доходы в виде прощенного займа будут облагаться налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН, по ставке 6%.

К сведению:
Пунктом 1 ст. 63 ГК РФ предусмотрена обязанность ликвидируемого общества письменно уведомить кредиторов о ликвидации юридического лица. Учитывая, что в соответствии с п. 2 ст. 63 ГК РФ промежуточный ликвидационный баланс должен содержать сведения о составе имущества ликвидируемого юридического лица, перечне предъявленных кредиторами требований, а также о результатах их рассмотрения, ликвидационная комиссия может составить ликвидационный баланс только после завершения расчетов с кредиторами.
Суммы кредиторской задолженности, списываемые в связи с ликвидацией организации-кредитора, подлежат включению в состав внереализационных доходов на основании п. 18 ст. 250 НК РФ (письмо Минфина России от 01.10.2009 N 03-03-06/1/636).
Федеральный арбитражный суд Центрального округа в постановлении от 02.11.2010 N А35-2873/2010 указал, что кредиторская задолженность перед учредителем, погашенная путем прощения долга, отражается в промежуточном ликвидационном балансе.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Мойтак Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Мельникова Елена

11 августа 2011 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.