Организация на УСН (объект налогообложения "доходы минус расходы") занимается розничной торговлей через магазин. По результатам СОУТ продавцы магазинов должны проходить предварительные и периодические медицинские осмотры за счет работодателя и получить медкнижку. В организацию пришел претендент на должность продавца и по результатам собеседования был направлен (было выдано направление в медицинское учреждение от будущего работодателя) на предварительный медицинский осмотр для последующего трудоустройства. Будущий сотрудник прошел медицинский осмотр за счет работодателя, но трудоустраиваться и заключать трудовой договор отказался. Имеет ли право организация включить в расходы затраты на проведение медицинского осмотра человека, который впоследствии отказался трудоустраиваться? Обязан ли он возместить затраты организации, связанные с проведением предварительного медицинского обследования?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Расходы по оплате предварительного медицинского осмотра возлагаются на работодателя независимо от того, заключен с лицом, направляемым на медосмотр, трудовой договор или нет.
Для целей УСН такие расходы могут быть учтены на основании подп. 40 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Обоснование вывода:
Медицинский осмотр, в соответствии с ч. 1 ст. 46 Федерального закона от 21.11.2011 N 323-ФЗ "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации", представляет собой комплекс медицинских вмешательств, направленных на выявление патологических состояний, заболеваний и факторов риска их развития.
Статьей 212 ТК РФ предусмотрено, что одной из обязанностей работодателя по обеспечению безопасных условий и охраны труда является обязанность организовать проведение за счет собственных средств обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических (в течение трудовой деятельности) медицинских осмотров. В соответствии со ст. 69 ТК РФ обязательному предварительному медицинскому осмотру при заключении трудового договора подлежат лица, не достигшие возраста восемнадцати лет, а также иные лица в случаях, предусмотренных ТК РФ и иными федеральными законами.
В соответствии с ч. 1 ст. 213 ТК РФ работники, занятые на работах с вредными и (или) опасными условиями труда (в том числе на подземных работах), а также на работах, связанных с движением транспорта, проходят обязательные предварительные (при поступлении на работу) и периодические (для лиц в возрасте до 21 года - ежегодные) медицинские осмотры для определения пригодности этих работников для выполнения поручаемой работы и предупреждения профессиональных заболеваний. В соответствии с медицинскими рекомендациями указанные работники проходят внеочередные медицинские осмотры.
Работники организаций пищевой промышленности, общественного питания и торговли, водопроводных сооружений, медицинских организаций и детских учреждений, а также некоторых других работодателей проходят указанные медицинские осмотры в целях охраны здоровья населения, предупреждения возникновения и распространения заболеваний (ч. 2 ст. 213 ТК РФ).
Кроме того, согласно п. 10 ст. 17 Технического регламента Таможенного союза ТР ТС 021/2011 "О безопасности пищевой продукции" (утвержденного решением Комиссии Таможенного союза от 09.12.2011 N 880) работники, занятые на работах, которые связаны с хранением, перевозкой (транспортированием) и реализацией пищевой продукции и при выполнении которых осуществляются непосредственные контакты работников с продовольственным (пищевым) сырьем и (или) пищевой продукцией, проходят обязательные предварительные при поступлении на работу и периодические медицинские осмотры в соответствии с законодательством государства - члена Таможенного союза.
В силу п. 5 ст. 34 Федерального закона от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" данные о прохождении медицинских осмотров подлежат внесению в личные медицинские книжки. Так, в соответствии с приказом Федеральной службы по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека от 20.06.2005 N 402 "О личной медицинской книжке и санитарном паспорте" личные медицинские книжки оформляются на бланках, являющихся защищенной полиграфической продукцией, и выдаются центрами гигиены и эпидемиологии работникам отдельных профессий, производств и организаций, деятельность которых связана с производством, хранением, транспортировкой и реализацией пищевых продуктов и питьевой воды, воспитанием и обучением детей, коммунальным и бытовым обслуживанием населения.
В указанных случаях прохождение соискателем предварительного медицинского осмотра является обязательным условием при его приеме на работу. Причем в соответствии с позицией Верховного Суда РФ медицинский осмотр должен быть проведен до заключения трудового договора (определение от 14.11.2007 N 83-Г07-7).
Прохождение обязательного предварительного медицинского осмотра осуществляется в соответствии с Порядком проведения обязательных предварительных и периодических медицинских осмотров работников, предусмотренных частью четвертой статьи 213 Трудового кодекса Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства здравоохранения РФ от 28.01.2021 N 29н (далее - Порядок N 29н).
Согласно п. 8 Порядка N 29н предварительные осмотры проводятся при поступлении на работу на основании направления на медицинский осмотр, выданного лицу, поступающему на работу, работодателем (его уполномоченным представителем).
По окончании прохождения работником предварительного осмотра медицинской организацией оформляется заключение по его результатам (п. 15 Порядка N 29н). Заключение составляется в трех экземплярах, один экземпляр которого не позднее пяти рабочих дней выдается лицу, поступающему на работу, второй экземпляр заключения приобщается к медицинской карте, оформляемой в медицинской организации, в которой проводился предварительный осмотр, третий - направляется работодателю (п. 17 Порядка N 29н).
Пунктами 23-27 Приложения к Порядку N 29н определены перечни работ, при которых проводятся обязательные медосмотры в целях охраны здоровья населения, предупреждения возникновения и распространения заболеваний. Работник подлежит направлению на обязательные медицинские осмотры в том случае, если он выполняет работы и (или) подвергается воздействию вредных и (или) опасных производственных факторов, которые поименованы в Приказе N 988н/1420н или в Порядке N 29н (смотрите письмо Министерства здравоохранения РФ от 17.06.2021 N 28-4/3077426-5931).
При этом в силу ч. 8 ст. 213 ТК РФ расходы по оплате предварительного медицинского осмотра возлагаются на работодателя независимо от того, заключен с лицом, направляемым на медосмотр, трудовой договор или нет. Требовать от соискателя, отказавшегося трудоустраиваться, возместить понесенные расходы на прохождение им медицинского осмотра работодатель не вправе (смотрите Вопрос: Компенсация работнику расходов на прохождение предварительного медицинского осмотра (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2020 г., Определение СК по гражданским делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции от 03.03.2020 по делу N 8Г-2520/2020[88-4789/2020, Определение СК по гражданским делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции от 09.06.2020 по делу N 8Г-3694/2020[88-5374/2020]).
В части налогового учета расходов на проведение медосмотра потенциальных кандидатов, отказавшихся впоследствии трудоустраиваться в организацию, отметим следующее.
В соответствии со ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", вправе уменьшать свои доходы на величину произведенных расходов. Перечень расходов перечислен в ст. 346.16 НК РФ и является закрытым.
Согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы, указанные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, согласно которому налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которые должны быть обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода.
Заметим, что в ст. 346.16 НК РФ расходы на проведение медосмотров прямо не поименованы.
Тем не менее с 01.01.2021 в перечень расходов, на которые применяющий УСН налогоплательщик вправе уменьшить свои доходы, дополнительно включены подп. 40, 41 в п. 1 ст. 346.16 НК РФ (п. 66 ст. 2, чч. 1, 8 ст. 10 Федерального закона от 02.07.2021 N 305-ФЗ):
- расходы на обеспечение мер по технике безопасности, предусмотренных нормативными правовыми актами РФ, и расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации;
- расходы на приобретение медицинских изделий для диагностики (лечения) новой коронавирусной инфекции по перечню, утверждаемому Правительством РФ, а также расходы на сооружение, изготовление, доставку указанных медицинских изделий и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования.
В свою очередь, для учета расходов на осуществление мер по технике безопасности важную роль играет ст. 212 "Обязанности работодателя по обеспечению безопасных условий и охраны труда" ТК РФ. Как было отмечено в начале данного ответа, ст. 212 ТК РФ обязывает работодателя в случаях, прописанных в трудовом законодательстве и иных нормативных правовых актах, обеспечивать проведение за счет собственных средств:
- обязательных предварительных (при поступлении на работу), обязательных периодических (в течение трудовой деятельности), а также внеочередных медосмотров (обследований).
Соответственно, прохождение обязательного предварительного медицинского осмотра относится к расходам на обеспечение мер по технике безопасности и может учитываться в расходах по УСН на основании подп. 40 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. В связи с недавним принятием указанной нормы Федеральным законом от 02.07.2021 N 305-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", официальные разъяснения Минфина РФ по данному вопросу в настоящий момент не представлены, как отсутствует и судебная практика применительно к рассматриваемой ситуации.
Отметим, что до появления этих норм расходы на проведение периодических медицинских осмотров сотрудников, организации, применяющие УСН, могли учесть на основании подп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 НК РФ в случае, если проведение таких медицинских осмотров является для работодателя обязательным (письма Минфина России от 05.05.2016 N 03-11-06/2/25906, от 24.02.2014 N 03-11-11/7618, Вопрос: Можно ли, находясь на УСНО с объектом налогообложения "доходы минус расходы", учесть в затратах при налогообложении расходы на обязательные медосмотры работников? (журнал "Бухгалтер Крыма", N 6, июнь 2017 г.)).
Между тем отметим, что для целей налога на прибыль затраты на предварительный медицинский осмотр лиц, которые по результатам осмотра или по иным основаниям не были приняты на работу, учитываются в составе прочих расходов (смотрите письмо Минфина России от 06.10.2009 N 03-03-06/1/648).
Исходя из вышеизложенного, полагаем, что налогоплательщик на УСН также имеет право на признание затрат на обязательные предварительные медицинские осмотры соискателей. Определить пригодность кандидата для выполнения поручаемой работы работодатель может только после получения медицинского заключения, соответственно, он вправе учесть осуществленные затраты по подп. 40 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
Обращаем внимание, что в ответе выражено наше экспертное мнение. В силу подп. 1 п. 1 ст. 21 НК РФ организация вправе обратиться в налоговый орган по месту учета за письменными разъяснениями о порядке заполнения налоговой декларации. Например, обратиться в налоговый орган можно через сайт: https://www.nalog.ru/rn77/service/obr_fts/other/ul/. Смотрите также Вопрос: Какими способами (по каким каналам) и в какой форме граждане, в том числе налогоплательщики, могут обратиться в налоговые органы? (официальный сайт ФНС России, раздел "Часто задаваемые вопросы", июль 2020 г.).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Предварительный медицинский осмотр;
- Вопрос: В результате переговоров о приеме на работу с потенциальным работником-1 (проживающим в другом регионе) были согласованы условия приема и будущего трудового договора. Потенциальный работник-1 начал проходить медкомиссию перед трудоустройством и для этого приехал регион будущего работодателя. Однако работодателем было принято решение о заключении трудового договора с другим потенциальным работником-2 по обстоятельствам, связанным с деловыми качествами последнего. Вправе ли потенциальный работник-1, которому отказали в приеме, взыскать с работодателя расходы, которые он понес на прохождение медицинского осмотра? (информационный портал Роструда "Онлайнинспекция.РФ", август 2021 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ситдиков Ирек

Ответ прошел контроль качества

17 сентября 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.