ООО находится на ОСНО. Автомобиль организации был оклеен антигравийной пленкой. Расходы осуществило подотчетное лицо. Имеется договор, заключенный с исполнителем - подотчетным лицом. Возможно ли принять к учету данные расходы? Кассовые чеки пробиты на две суммы: 123 000 руб. и 110 000 руб. Верно ли, что если договор оформить на организацию, то чек не может превышать 100 000 руб.?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Расходы на оклейку служебной машины антигравийной пленкой возможно учесть в целях налогообложения прибыли.
Авансовый отчет с приложенными к нему документами (договором, актом, чеками ККТ) будет служить основанием для признания расходов в целях налогообложения.
Факт составления авансового отчета и дальнейшее утверждение его руководителем будут свидетельствовать об одобрении сделки организацией.

Обоснование вывода:
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Затраты на услуги (работы) по оклейке автомобиля антигравийной пленкой в ст. 270 НК РФ прямо не поименованы. Данный факт свидетельствует о принципиальной возможности учета при формировании налогооблагаемой прибыли осуществленных организацией в рассматриваемой ситуации затрат при условии выполнения иных требований п. 1 ст. 252 НК РФ, согласно которым затраты должны быть обоснованными (экономически оправданными), документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения прибыли полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы (определения КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П, N 366-О-П). В письме Минфина России от 06.07.2007 N 01-02-03/03-311 также отмечается, что вопрос оценки эффективности и целесообразности затрат находится в ведении налогоплательщика как субъекта предпринимательской деятельности.
Учитывая, что антигравийная пленка наносится на кузов автомобиля с целью защиты его лакокрасочного покрытия от механических повреждений различных видов, от коррозии и химических реагентов, от воздействия ультрафиолетовых лучей, то есть для препятствия преждевременной порче служебного автомобиля, используемого в приносящей доход деятельности, считаем, что затраты на услуги (работы) по нанесению указанной пленки при условии их документального подтверждения следует рассматривать в качестве отвечающих всем требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ). При этом расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии следует рассматривать в качестве расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ), которые подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (п. 2 ст. 253 НК РФ).
Так, расходы на содержание служебного транспорта, в том числе и автомобильного, могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ. Наряду с этим следует учитывать, что перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, является открытым (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Кроме того, подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ позволяет учитывать в составе материальных расходов затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, к которым относятся, в частности, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы. Мы не исключаем возможности применения данной нормы и в отношении рассматриваемых затрат.
Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты (п. 4 ст. 252 НК РФ).
Официальных разъяснений и материалов арбитражной практики по вопросу возможности учета при формировании налогооблагаемой прибыли затрат на услуги (работы) по нанесению антигравийной пленки на кузов автомобиля нами не обнаружено.
Вместе с тем приведем некоторые материалы судебной практики по схожим с рассматриваемой ситуациям, которые поддерживают выраженную нами точку зрения.
Например, в постановлении ФАС Центрального округа от 12.04.2011 N А54-3104/2010 судьи сочли правомерным отнесение налогоплательщиком на расходы при исчислении налога на прибыль стоимости услуг по антикоррозионной обработке автомобилей, отметив, что расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).
В свою очередь, из постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 18.05.2009 N А53-12937/2008-С5-27, в котором судьи подтвердили правомерность учета при расчете налогооблагаемой прибыли расходов на тонировку стекол служебного автомобиля, следует, что затраты налогоплательщика на содержание служебного транспорта могут признаваться расходами, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, когда их результатом стало не только получение дохода, но и сохранение имущества налогоплательщика (экономическая оправданность). Аналогичный вывод содержится в постановлении ФАС Уральского округа от 23.12.2008 N Ф09-8529/08-С2.
В то же время необходимо учитывать, что в рассматриваемом случае договор с исполнителем был заключен подотчетным лицом от своего имени. Кроме того, как мы поняли, оплата осуществлялась от имени физического, а не юридического лица.
При приобретении товаров (работ, услуг) за наличный расчет через подотчетных лиц основанием для принятия товаров к учету является утвержденный руководителем организации надлежащим образом оформленный авансовый отчет с приложенными к нему имеющимися у подотчетного лица документами, подтверждающими фактическое осуществление затрат, такими как товарный чек, чек ККТ (письма Минфина России от 16.08.2017 N 03-01-15/52653, УФНС России по г. Москве от 26.04.2011 N 17-15/041152@, Управления ФНС по Московской области от 23.04.2019 N 15-20/031694@).
Первичным учетным документом, подтверждающим факт осуществления расчетов, является кассовый чек (об этом прямо сказано в ст. 1.1 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации", далее - Закон N 54-ФЗ).
В письме Минфина России от 22.01.2020 N 03-03-06/1/3298 говорится, что в случае, если при осуществлении расчетов применялась ККТ, оправдательные документы должны быть сформированы в соответствии с положениями Закона N 54-ФЗ. В письмах Минфина России от 28.01.2020 N 03-03-06/3/4915, N 03-03-06/1/4913 со ссылками на положения Закона N 54-ФЗ делается следующий вывод: Если приложенные к авансовому отчету подтверждающие документы оформлены с нарушениями, то расходы (затраты) по такому авансовому отчету не учитываются для целей налогообложения прибыли как не имеющие надлежащего документального подтверждения.
Требования, предъявляемые к кассовому чеку, приведены в ст. 4.7 Закона N 54-ФЗ. Здесь установлены обязательные реквизиты, которые он должен содержать (пп. 1-7 ст. 4.7 Закона N 54-ФЗ).
В этой связи следует учитывать, что согласно подп. 1, 2 п. 6.1 ст. 4.7 Закона N 54-ФЗ кассовый чек, сформированный при осуществлении расчетов между организациями и (или) ИП с использованием наличных денег и (или) с предъявлением электронных средств платежа, наряду с реквизитами, указанными в п. 1 этой статьи, должен содержать наименование покупателя (клиента) (наименование организации, фамилия, имя, отчество (при наличии) индивидуального предпринимателя); ИНН налогоплательщика покупателя (клиента).
В письме Минфина России от 24.10.2018 N 03-01-15/76387 разъясняется, что при осуществлении расчетов подотчетным лицом идентификация покупателя (клиента) как организации происходит на основании предъявляемой доверенности на совершение расчетов от имени организации. Также важным фактором взаимодействия двух организаций является договор. В случае соблюдения указанных условий расчет осуществляется между организациями, и при таком расчете применяется одна единица ККТ и формируется один кассовый чек.
В рассматриваемом случае, как мы поняли, исполнителем не был достоверно установлен статус лица, оплатившего услуги, как подотчетного (подотчетным лицом не была предъявлена соответствующая доверенность). В такой ситуации ККТ применяется продавцом в порядке, предусмотренном для расчета с покупателем - физическим лицом (смотрите также письма Минфина России от 19.10.2018 N 03-01-15/75371, от 01.10.2018 N 03-01-15/70143, от 11.09.2018 N 03-01-15/65032 и др., а также п. 2 письма ФНС России от 10.08.2018 N АС-4-20/15566@, письма УФНС России по г. Москве от 14.08.2018 N 17-15/176342@, УФНС по Новгородской области от 17.08.2018 N 9-18/09400).
Из прямого прочтения п. 6.1 ст. 4.7 Закона N 54-ФЗ следует, что при реализации физическому лицу, не являющемуся ИП (либо представителем организации), реквизиты, приведенные в названной норме, в кассовом чеке не указываются. Соответственно, такой кассовый чек считается оформленным в соответствии с нормами Закона N 54-ФЗ и может быть принят к учету. Иными словами, отсутствие в чеке ККТ таких реквизитов, как наименование и ИНН покупателя, не делает этот чек оформленным с нарушением законодательных норм. Факт отсутствия этих реквизитов говорит только о том, что покупка осуществлялась от имени физического, а не юридического лица.
Однако в случае, когда чек ККТ оформлен без указания реквизитов покупателя - юридического лица, при принятии такого чека к учету рассматривать его в качестве документа, обосновывающего экономическую целесообразность факта хозяйственной деятельности, на наш взгляд, довольно рискованно. В этом случае такой кассовый чек подтверждает только факт произведенного расчета (факт уплаты денежных средств), тогда как для оприходования товаров (работ, услуг), в том числе приобретенных за наличный расчет, необходим первичный документ, содержащий обязательные реквизиты, поименованные в ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ). Аналогичные выводы следуют из письма Минфина России от 26.11.2019 N 03-03-06/1/91715.
Вместе с тем если в данной ситуации, помимо кассового чека, к авансовому отчету будет приложен, например, акт оказанных услуг (выполненных работ), содержащий все реквизиты, предусмотренные ст. 9 Закона N 402-ФЗ, то факт хозяйственной деятельности, на наш взгляд, можно считать подтвержденным.
В этом случае авансовый отчет с приложенными документами (договором, актом, чеками ККТ) будет служить основанием для признания расходов в целях налогообложения.
Пункт 1 ст. 183 ГК РФ предусматривает, что при отсутствии полномочий действовать от имени другого лица или при превышении таких полномочий сделка считается заключенной от имени и в интересах совершившего ее лица, если только другое лицо (представляемый) впоследствии не одобрит данную сделку.
Последующее одобрение сделки представляемым создает, изменяет и прекращает для него гражданские права и обязанности по данной сделке с момента ее совершения (п. 2 ст. 183 ГК РФ).
Мы полагаем, что факт составления в рассматриваемой ситуации авансового отчета и дальнейшее утверждение его руководителем будут свидетельствовать об одобрении сделки представляемым.
Что касается предельной величины расчетов наличными между юридическими лицами и/или индивидуальными предпринимателями, то лимит таких расчетов составляет 100 000 руб. (п. 4 Указания Банка России от 09.12.2019 N 5348-У).
Однако в данном случае фактически расчеты совершались между физическим лицом и предпринимателем, что не подпадает под установленные ограничения.
Кроме того, считаем, что соблюдение правил наличных расчетов не влияет на возможность признания тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

12 июля 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.