Как правильно начислять амортизацию по КФО 4 (на счете 109 60 или на 401 20)? Как правильно списывать медикаменты (вакцина, таблетки) на КФО 4 (проводки)?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

По общему правилу бюджетные медицинские учреждения отражают в учете начисление суммы амортизации по имуществу, отнесенному на КФО 4, и списание медикаментов, учитываемых также по КФО 4, по дебету следующих счетов:

• счета 4 109 60 000 "Себестоимость готовой продукции, работ, услуг", если учреждению определено государственное задание и затраты на приобретение основных средств и медикаментов закладывались в расчет размера соответствующей субсидии;
• счете 4 401 20 000 "Расходы экономического субъекта" - в иных случаях. 

Обоснование вывода:

Согласно п. 134 Инструкции N 157н счет 109 00 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг" предназначен для учета операций по формированию себестоимости готовой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг.

Анализ п. 153 Инструкции 174н позволяет сделать вывод, что на счете 4 401 20 000 "Расходы экономического субъекта" бюджетные медицинские учреждения могут отражать начисление расходов:

• не формирующих себестоимость работ, услуг (готовой продукции), оказываемых бюджетным учреждением в рамках государственного (муниципального) задания;
• расходов по содержанию недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, закрепленного за бюджетным учреждением учредителем или приобретенного бюджетным учреждением за счет средств, выделенных ему учредителем на приобретение такого имущества, финансовым источником которых являлась субсидия на выполнение государственного (муниципального) задания;
• отнесение общехозяйственных расходов в части не распределяемых на себестоимость оказанных услуг.

Соответственно, для выбора счета, с использованием которого будет отражаться начисление амортизации и (или) списание медикаментов, следует определить, влияет или нет данный показатель на формирование себестоимости муниципальной услуги. Для этих целей необходимо проанализировать состав затрат при расчете объема субсидии на выполнение муниципального задания учреждением.

Так, размер субсидии на выполнение муниципального задания рассчитывается на основании нормативных затрат, в том числе затрат на содержание недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, закрепленного за учреждением или приобретенного им за счет средств, выделенных учредителем (за исключением имущества, сданного в аренду) (п. 6 ст. 9.2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ). Однако для определения порядка отражения затрат по начисленной амортизации важно понимать, включены ли расходы не на содержание основных средств, а на их приобретение в расчет нормативных затрат.

Например, на федеральном уровне в целях возможности включения затрат на приобретение основных средств в сумму субсидии на выполнение задания в настоящее время установлен порядок формирования резерва на полное восстановление особо ценного движимого имущества (п. 3 постановления Правительства РФ от 06.10.2016 N 1006, п. 7 постановления Правительства РФ от 26.06.2015 N 640). Аналогичный подход может быть применен и на уровне конкретного публично-правового образования.

Соответственно, применение счета 0 109 00 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг" при отражении суммы начисленной амортизации возможно только в случае, если расходы на приобретение основных средств были заложены в расчет нормативных затрат при формировании объема субсидии на выполнение муниципального задания. Учет расходов, формирующих себестоимость, ведется на данном счете в разрезе прямых, накладных и общехозяйственных расходов. В частности, в дебет счета 0 109 60 000 "Себестоимость готовой продукции, работ, услуг" относятся затраты, непосредственно связанные с выпуском конкретного вида готовой продукции, оказанием конкретного вида услуг, выполнением конкретного вида работ в рамках одного вида деятельности, то есть прямые расходы.

В свою очередь, в дебет счета 4 401 20 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов" списываются суммы амортизации, начисленные по основным средствам, используемым при оказании муниципальных услуг, в случае, если расходы на приобретение, восстановление соответствующих основных средств (формирование резерва) не учитывалось при расчете размера субсидии на выполнение задания.

Затраты на приобретение материальных запасов, потребляемых в процессе оказания государственной (муниципальной) услуги в сфере здравоохранения, включаются в базовый норматив затрат, непосредственно связанных с оказанием государственной (муниципальной) услуги (п. 4 "Общих требований к определению нормативных затрат на оказание государственных (муниципальных) услуг в сфере здравоохранения...", утвержденных приказом Минздрава России от 25.06.2015 N 366н).

По нашему мнению, отражение расходов по списанию стоимости медикаментов (например, вакцин или таблеток), израсходованных (потребленных) при оказании государственной медицинской услуги, должно отражаться по дебету счета 4 109 60 272 "Себестоимость готовой продукции, работ, услуг". Применение счета 4 401 20 272 "Расходы экономического субъекта" будут необоснованными и могут рассматриваться как нарушение методологии бухгалтерского учета. Как правило, расходы на медикаменты являются прямыми расходами учреждения и относятся на себестоимость медицинской услуги.

В то же время мы не исключаем, что в рамках КФО 4 могут списываться медикаменты, стоимость которых не учитывалась при расчете нормативных затрат (например, безвозмездно полученные от учредителя или иного учреждения государственного сектора лекарственные средства). В этом случае хозяйственную операцию по списанию материальных запасов следует отражать по дебету счета 4 401 20 272.

Конкретный порядок отнесения тех или иных расходов на соответствующий аналитический счет счета 109 00 закрепляется в учетной политике учреждения. 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гурашвили Роман 

Ответ прошел контроль качества 

5 мая 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.