Бюджетное учреждение в марте 2020 года закупило за счет средств ОМС лекарственный препарат "Рибаверин". В 2021 году было получено письмо Росздравнадзора от 23.07.2021 об изъятии из гражданского оборота и уничтожении в установленном порядке указанной партии недоброкачественного лекарственного средства. Препарат был размещен на складе аптеки в карантинной зоне. В бухгалтерском учете данный препарат учитывался на счете 105 31. В январе 2023 года было получено письмо от контрагента о возврате лекарственного препарата, после чего в этом же периоде бюджетным учреждением была осуществлена его передача на основании акта. В феврале 2023 года контрагенту будет направлена претензия о возмещении стоимости изъятых из обращения недоброкачественных препаратов. Какими корреспонденциями счетов в бухгалтерском учете отразить списание лекарственного препарата со счета 105 31 и возмещение контрагентом стоимости недоброкачественных лекарственных препаратов бюджетному учреждению?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Списание лекарственного препарата, закупленного за счет средств ОМС, на основании требования Росздравнадзора об изъятии препарата из обращения с последующим уничтожением отражается в бухгалтерском учете бюджетного медицинского учреждения в корреспонденции с дебетом счета 7 401 10 172 "Доходы от операций с активами". До момента уничтожения лекарственного препарата или передачи для уничтожения контрагенту списанные недоброкачественные лекарственные препараты подлежат учету на забалансовом счете 02 "Материальные ценности на хранении".

В случае возмещения стоимости недоброкачественных лекарственных препаратов контрагентом, который ранее осуществил поставку этих препаратов, полученные учреждением средства учитываются с применением счета 7 209 34 000 "Расчеты по доходам от компенсации затрат" по АнКВД 130 "Доходы от оказания платных услуг (работ), компенсаций затрат" в увязке с подстатьей 134 "Доходы от компенсации затрат" КОСГУ. 

Обоснование вывода:

Прежде отметим, что отношения, возникающие в связи с обращением лекарственных средств (лекарственных препаратов), регулируются Федеральным законом от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств" (далее - Закон N 61-ФЗ). В соответствии со ст. 59 Закона N 61-ФЗ недоброкачественные лекарственные средства (равно как фальсифицированные и контрафактные) подлежат изъятию из обращения и уничтожению в порядке, установленном постановлением Правительства РФ от 15.09.2020 N 1447 (далее - Правила N 1447). Основанием для уничтожения недоброкачественных лекарственных средств является в том числе и решение Федеральной службы по надзору в сфере здравоохранения (Росздравнадзор) (п. 2 Правил N 1447).

В соответствии с п. 5 Правил N 1447 при вынесении Роспотребнадзором решения об изъятии и уничтожении фальсифицированных лекарственных средств и (или) недоброкачественных лекарственных средств необходимо:

• изъять такие лекарственные средства из обращения, изолировать и разместить их в специально выделенном помещении (зоне), т.е. поместить их в карантин;
• уничтожить изъятые лекарственные средства.
• Для целей исполнения решения об изъятии лекарственного средства владелец недоброкачественных лекарственных средств, в рассматриваемом случае это медицинское учреждение, может (п. 10 Правил N 1447):
• самостоятельно уничтожить указанные лекарственные средства (при наличии у него лицензии, указанной в пункте 8 настоящих Правил N 1447);
• передать их организации, осуществляющей уничтожение лекарственных средств, на основании соответствующего договора.

Расходы, связанные с уничтожением контрафактных лекарственных средств, недоброкачественных лекарственных средств, фальсифицированных лекарственных средств, возмещаются их владельцем (п. 3 ст. 59 Закона N 61-ФЗ, п. 9 Правил N 1447). Также на владельца лекарственного средства возлагается обязанность представить в уполномоченный федеральный орган исполнительной власти (Роспотребнадзор) документ или заверенную в установленном порядке его копию, подтверждающие факт уничтожения лекарственных средств (п. 4 ст. 59 Закона N 61-ФЗ).

По смыслу приведенных норм обязанность обеспечить уничтожение недоброкачественных, фальсифицированных или контрафактных лекарственных средств лежит на том лице, которое владеет такими лекарственными средствами на момент принятия соответствующего акта. При этом Закон N 61-ФЗ не предполагает осуществление возврата таких лекарственных средств поставщику.

Таким образом, в описанной ситуации медицинское учреждение обязано принять установленные законом меры к уничтожению лекарственных препаратов, изъятых из обращения, за свой счет. При этом он вправе предъявить поставщику требование о возмещении убытков в размере стоимости изъятого из обращения товара и фактически понесенных затрат на его утилизацию (решение АС Пензенской области от 25.01.2016 по делу N А49-11100/2015)*(1).

Для учета сумм компенсации расходов, понесенных учреждениями в связи с реализацией требований, установленных законодательством РФ, используется счет 209 34 "Расчеты по компенсации затрат" (п. 220 Инструкции N 157н)*(2). Доходы от компенсации затрат относятся на статью 130 "Доходы от оказания платных услуг (работ), компенсаций затрат" аналитической группы подвида доходов бюджетов в увязке с подстатьей 134 "Доходы от компенсации затрат" КОСГУ (п. 12.1.3 Порядка N 82н, п. 9.3.4 Порядка N 209н). Компенсация затрат по экономическому смыслу наиболее близка к понятию возмещения ущерба, поэтому в целях начисления доходов можно использовать п. 34 Стандарта "Доходы", согласно которому доходы от возмещения ущерба признаются в бухгалтерском учете на дату возникновения права требования к плательщику. Доходы должны признаваться в бухгалтерском учете в сумме, указанной в соответствующих документах, и в соответствии с этими документами, подтверждающими право требования (п. 35 Стандарта "Доходы"). Соответственно, моментом начисления доходов может считаться дата предъявления требований к подрядчику. Для отражения в учете ожидаемых (прогнозных) доходов от возмещения ущерба учреждения, когда у субъекта учета отсутствует уверенность в увеличении будущих экономических выгод (получении денежных средств), предназначен счет 401 40 "Доходы будущих периодов" (п. 68 Стандарта "Концептуальные основы...", смотрите также письмо Минфина России от 06.03.2020 N 02-06-10/17163).

Согласно п. 36 Стандарта "Концептуальные основы..." для целей бухгалтерского учета активом признается имущество, принадлежащее субъекту учета и (или) находящееся в его пользовании, контролируемое им в результате произошедших фактов хозяйственной жизни, от которого ожидается поступление полезного потенциала или экономических выгод. В случае, когда прекращается соблюдение хотя бы одного из перечисленных выше условий, объект бухгалтерского учета выбывает с балансового учета (п. 48 Стандарта "Концептуальные основы....") и отражается на забалансовом счете 02 "Материальные ценности на хранении" для определения его дальнейшей функции (передачи, списания, реализации, использовании в ином назначении и т.д.). Такое решение принимает комиссия по поступлению и выбытию активов (далее - Комиссия) (п. 34 Инструкции N 157н). По нашему мнению, принятие учреждениям решения об изъятии из оборота лекарственных средств на основании полученной информации от Роспотребнадзора и помещение их в зону карантина, может рассматриваться как факт признания этих товарно-материальных ценностей неактивом.

Таким образом, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения рассматриваемая в вопросе ситуация может быть отражена следующими корреспонденциями счетов:

1. На основании решения Комиссии о признании лекарственного препарата "Рибаверин" (лекарственного средства) неактивом производится перемещение материальных ценностей на забалансовый учет (п. 37 Инструкции N 174н)*(3):

Дебет 7 401 10 172 Кредит 7 105 31 441,

увеличение забалансового счета 02 "Материальные ценности на хранении".

2. На основании документов о передаче недоброкачественного лекарственного препарата с целью его дальнейшего уничтожения контрагенту, который ранее исполнял поставку по госконтракту этого препарата:

Уменьшение забалансового счета 02 "Материальные ценности на хранении".

3. На основании претензии, предъявленной контрагенту, с требования о возмещении стоимости уничтоженного недоброкачественного лекарственного препарата (п. 109 Инструкции N 174н):

Дебет 7 209 34 56Х Кредит 7 401 40 134.

4. При получении письменного согласия с выставленной претензией от контрагента или при перечислении последним денежных средств на лицевой счет учреждения:

Дебет 7 401 40 134 Кредит 7 401 10 134.

5. Поступление денежных средств от контрагента:

Дебет 7 201 11 510 Кредит 7 209 34 66Х,

увеличение забалансового счета 17 (АнКВД 130, КОСГУ 134). 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Наталья 

Ответ прошел контроль качества 

10 февраля 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Более подробно обоснование о правомерности предъявления претензии поставщику смотрите в ответе на Вопрос: На каком основании можно осуществить возврат изъятых из обращения лекарственных препаратов, поставка которых осуществлялась по госконтракту, заключенному в соответствии с Законом N 44-ФЗ?

*(2) В части доходов по КФО 7 в увязке со статьей 130 КОСГУ для отражения операций по признанию доходов от компенсации никаких ограничений не установлено ни Инструкциями N 174н и 33н, ни Контрольными соотношениями ФК. Данная позиция также согласуется с письмом Минфина России и Федерального казначейства от 01.12.2021 N 02-06-07/97427, 07-04-05/02-29373.

*(3) В случае, если решение Комиссии оформлено в прошедших годах и нашло отражение при проведении инвентаризации за 2022 год, то в бухгалтерском учете перемещение лекарственного препарата на забалансовый счет следует отразить как исправление ошибки прошлых лет.