Бюджетное учреждение (музей) заключило с грантополучателем (АНО) договор субподряда об оказании услуг по проведению мероприятия. Бюджетному учреждению был перечислен 100% аванс (КВД 130; КОСГУ 131). За счет этих средств были заключены договоры о приобретении сувенирной продукции (КОСГУ 349, сувенирная продукция учитывается на счете 105 36 349) и транспортных услуг (КОСГУ 222). По договору с транспортной компанией был перечислен аванс в размере 50%. Мероприятие не состоялось. По договору о траспортировке бюджетное учреждение должно уплатить штраф в размере 50% (ранее уплаченный аванс в счет погашения штрафных санкций). Согласно дополнительному соглашению к договору субподряда о расторжении АНО обязуется оплатить фактически оказанные бюджетным учреждением услуги, а последнее в свою очередь вернуть оставшуюся сумму авансового платежа. Также бюджетное учреждение планирует безвозмездно передать грантополучателю (АНО) приобретенную сувенирную продукцию. Какие корреспонденции счетов необходимо оформить в бухгалтерском учете бюджетного учреждения по начислению произведенных расходов (закрытие счета 205 31)? Какими бухгалтерскими документами оформить возврат ранее полученного аванса за минусом произведенных расходов и передачу сувенирной продукции?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Начисление доходов за оказанные (сданные заказчикам) услуги отражаются по дебету счета 2 205 31 000 "Расчеты по доходам от оказания платных услуг (работ)" в корреспонденции с кредитом счета 2 401 10 131 "Доходы от оказания платных услуг (работ), компенсаций затрат" на основании документа, установленного локальным актом бюджетного учреждения и/или договором с контрагентом.
Возврат средств отражается бухгалтерской записью по дебету счета 2 205 31 000 "Расчеты по доходам от оказания платных услуг (работ)" в корреспонденции с кредитом счета 2 201 11 000 "Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства". Одновременно по забалансовому счету 17 "Поступления денежных средств" отражается уменьшение в разрезе соответствующих кодов аналитики по доходам (АнКВД 130 и КОСГУ 131). Порядок документального оформления возврата переплаты за оказанные услуги должен быть определен локальным актом бюджетного учреждения, договором с контрагентом.
Безвозмездная передача материальных запасов АНО отражается в корреспонденции со счетом 2 401 20 246 "Расходы по безвозмездным перечислениям некоммерческим организациям и физическим лицам - производителям товаров, работ и услуг на производство" с оформлением документа, подтверждающего факт приемки-передачи объектов учета (Накладной на отпуск материалов (материальных ценностей) на сторону (ф. 0504205) или Актом о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101)), закрепленного локальным актом учреждения и/или договором с АНО.

Обоснование вывода:
Прежде всего отметим, что в рамках данного вопроса мы не рассматриваем правомерность выставления документов АНО на частично оказанные услуги по несостоявшемуся мероприятию, а также правомерность принятия решения о безвозмездной передаче приобретенной сувенирной продукции.
Для учета расчетов по суммам доходов бюджетными учреждениями применяется соответствующий счет аналитического учета счета 205 00 "Расчеты по доходам" (п. 197 Инструкции N 157н). На счете 205 00 отражаются расчеты по суммам:
- доходов (поступлений), начисленных в момент возникновения требований к их плательщикам;
- поступивших от плательщиков предварительных оплат (обособленно, на специальном аналитическом счете).
Так, расчеты по доходам от оказания платных услуг (работ) отражаются на счете 205 31 "Расчеты по доходам от оказания платных услуг (работ)".
Доходы от оказания платных услуг (работ) относятся на статью 130 "Доходы от оказания платных услуг (работ), компенсаций затрат" АнКВД (п. 12.1.3 Порядка N 85н) в увязке с подстатьей 131 "Доходы от оказания платных услуг (работ)" КОСГУ (п. 9.3.1 Порядка N 209н).
Поступление предварительной оплаты от оказания услуг в рамках приносящей доход деятельности отражается по дебету счета 2 201 11 000 в корреспонденции с кредитом счета 2 205 31 000 при зачислении денежных средств на лицевой счет бюджетного учреждения (п. 72 Инструкции N 174н).
Доходы от оказания услуг отражаются бюджетным учреждением методом начисления - результаты операций признаются по факту их совершения, независимо от того, когда получены соответствующие денежные средства или их эквиваленты (п. 16 Стандарта "Концептуальные основы...", п. 3 Инструкции N 157н).
При этом в учете отражаются бухгалтерские записи по дебету счета 0 205 31 000 "Расчеты по доходам от оказания платных услуг (работ)" в корреспонденции с кредитом счетов 0 401 10 131 "Доходы от оказания платных услуг (работ)", счетов 0 401 40 131 "Доходы будущих периодов от оказания платных услуг (работ)" (пп. 93, 158 Инструкции N 174н).
В соответствии с п. 53 Стандарта "Доходы" доходы от оказания услуг (выполнения работ) признаются в бухгалтерском учете в составе доходов текущего отчетного периода на дату возникновения права на их получение в сумме, равной величине ожидаемого поступления экономических выгод и (или) полезного потенциала, заключенного в активе.
В рассматриваемой ситуации согласно дополнительному соглашению к договору субподряда о его расторжении бюджетное учреждение выставляет счет за фактически частично оказанные услуги в сумме произведенных расходов для целей исполнения договора.
Положениями Приказа N 52н не установлен перечень форм первичных учетных документов, применяемых в качестве основания для отражения организациями бюджетной сферы операций по доходам от оказания услуг в рамках приносящей доход деятельности. В такой ситуации бюджетное учреждение вправе разработать собственную форму первичного учетного документа, закрепив его в рамках учетной политики. Отметим, что собственный первичный учетный документ должен содержать обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, п. 25 Стандарта "Концептуальные основы...".
Так, при разработке формы первичного документа организации бюджетной сферы могут в качестве образца использовать унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России. При составлении форм можно также порекомендовать воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 7.0.97-2016 "Унифицированные системы документации. Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов", введенным в действие с 1 июля 2018 года для добровольного применения в РФ приказом Росстандарта от 08.12.2016 N 2004-ст взамен ГОСТ Р 6.30-2003, принятого постановлением Госстандарта РФ от 03.2003 N 65-ст (утратил силу с 1 июля 2018 года).
Документом, подтверждающим оказание услуг заказчику, может являться акт об оказании услуг. Применяемую форму акта целесообразно оговорить в договоре.
Соответственно, на основании выставленного заказчику документа, подтверждающего частичное оказание услуг (например, акта оказанных услуг), бюджетное учреждение вправе начислить доходы текущего периода от оказания услуг.
Вместе с тем сумма авансового платежа, по которому не предполагается исполнение, согласно дополнительному соглашению к договору субподряда подлежит возврату заказчику-грантополучателю (АНО).
В соответствии с п. 73 Инструкции N 174н возврат излишне полученных доходов отражается по кредиту счета 2 201 11 610 "Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства" и дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 2 205 00 000 "Расчеты по доходам".
В то же время к счету 0 201 11 000 "Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства" в зависимости от типа операции открываются забалансовые счета 17 "Поступления денежных средств" и 18 "Выбытия денежных средств" (п. 365, 367 Инструкции N 157н). При этом пунктом 365 Инструкции N 157н определено, что забалансовый счет 17 "Поступления денежных средств" используется для возврата излишне полученных доходов (доходов от авансов) (за исключением возврата субъектом учета остатков неиспользованных им субсидий (грантов) прошлых лет). Операции по перечислению возвратов поступлений, учитываемых на соответствующих счетах аналитического учета счета 17 "Поступления денежных средств", отражаются со знаком минус.
Порядок документального оформления возврата кредиторской задолженности по доходам (переплаты) регламентируется локальным актом бюджетного учреждения, если соответствующий порядок не установлен органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя. Так, например, соответствующий порядок может быть установлен порядком оказания платных услуг бюджетным учреждением, в том числе и порядком обращения за возвратом излишне перечисленных денежных средств. Кроме того, порядок возврата переплаты по договору может быть предусмотрен в рамках договорных отношений. Например, соответствующим договором с контрагентом может быть предусмотрено, что возврат переплаты плательщику носит заявительный характер с соблюдением иных условий, предусмотренных соглашением сторон. Соответственно, конкретный порядок документального оформления возврата переплаты за оказанные услуги должен быть определен локальным актом бюджетного учреждения, договором с контрагентом, в частности, по какой форме, в каком виде (электронном или печатном) и в каких случаях осуществляется предоставление заявления плательщиком, на основании которого сумма переплаты возвращается в установленный документами срок.
Передача бюджетным учреждением материальных ценностей, в частности сувенирной продукции, автономной некоммерческой организации осуществляется в соответствии с требованиями Инструкции N 174н по дебету соответствующих счетов аналитического учета счетов 2 401 20 240 "Расходы на безвозмездные перечисления организациям текущего характера" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 105 00 000 "Материальные запасы" (п. 37 Инструкции N 174н). Согласно п. 10.4.6 Порядка N 209н операции по безвозмездной передаче нефинансовых активов (за исключением основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов) от сектора государственного управления некоммерческим организациям (за исключением бюджетных, автономных учреждений, государственных корпораций (компаний), публично-правовых компаний), индивидуальным предпринимателям и физическим лицам - производителям товаров, работ и услуг отражаются с применением подстатьи 246 "Безвозмездные перечисления некоммерческим организациям и физическим лицам - производителям товаров, работ и услуг на производство" КОСГУ.
В качестве первичного документа, которым оформляется безвозмездная передача материальных запасов от бюджетного учреждения АНО, может быть использована Накладная на отпуск материалов (материальных ценностей) на сторону (далее - Накладная (ф. 0504205)). Накладная (ф. 0504205) применяется для учета отпуска материальных ценностей учреждением-отправителем сторонним учреждениям (организациям) - получателям, организациям, на основании договоров (контрактов) и других документов.
Кроме того, согласно Методическим указаниям N 52н бюджетное учреждение вправе в рамках формирования учетной политики установить порядок применения Акта о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (далее - Акт (ф. 0504101)) при безвозмездной передаче объектов нефинансовых активов (в частности, материальных запасов). Поэтому если учетной политикой передающей стороны - бюджетного учреждения предусмотрено при безвозмездных передачах оформление Акта (ф. 0504101), то в адрес АНО он также может быть предоставлен.
Конкретный порядок оформления первичных учетных документов при безвозмездной передаче АНО материальных ценностей (сувенирной продукции) от бюджетного учреждения необходимо закрепить локальным актом.
Отметим, что согласно п. 28 Инструкции N 157н, п. 29 Стандарта "Запасы" материальные запасы, предназначенные для отчуждения не в пользу организаций бюджетной сферы, отражаются в бухгалтерском учете по справедливой стоимости методом рыночных цен. Переоценка материальных запасов до справедливой стоимости в результате отчуждения не в пользу организаций бюджетной сферы может быть отражена по аналогии с переоценкой объектов основных средств (п. 13 Инструкции N 174н) в корреспонденции со счетом 0 401 10 176 "Доходы текущего года от оценки активов и обязательств". Однако Инструкция N 174н не содержит типовой бухгалтерской записи для переоценки материальных запасов, поэтому ее целесообразно согласовать в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции N 174н, и закрепить в учетной политике.
В случае, если показатель справедливой стоимости на дату принятия решения о передаче объекта не изменится, данный факт необходимо зафиксировать комиссионно. Иными словами, на момент принятия решения о реализации объектов комиссии необходимо заново определить справедливую стоимость, несмотря на то, что при постановке на учет такая стоимость уже была ранее определена. На основании такого решения комиссии по поступлению и выбытию активов согласно положениями Приказа N 52н может быть оформлена Бухгалтерская справка (ф. 0504833), на основании которой отражается переоценка материального запаса (при необходимости).
Таким образом, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения могут быть отражены следующие корреспонденции счетов:
1. Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 205 31 666,
увеличение забалансового счета 17 (АнКВД 130 КОСГУ 131)
- поступил авансовый платеж в счет оказания услуг;
2. Дебет 2 205 31 566 Кредит 2 401 10 131
- на основании выставленного первичного учетного документа об исполнении части услуг по договору (например, акта оказанных услуг) признаны доходы текущего периода;
3. Дебет 2 205 31 56Х Кредит 2 201 11 610,
уменьшение забалансового счета 17 (АнКВД 130 КОСГУ 131)
- отражен возврат излишне полученных доходов на основании документа, предусмотренного локальным актом учреждения и дополнительным соглашением;
4. Дебет 2 401 10 176 Кредит 2 105 36 349
- отражена переоценка до справедливой стоимости имущества, предназначенного для передачи АНО (в сторону уменьшения)
или
Дебет 2 105 36 349 Кредит 2 401 10 176
- отражена переоценка до справедливой стоимости имущества, предназначенного для передачи АНО (в сторону увеличения);
5. Дебет 2 401 20 246 Кредит 2 105 36 449
- отражена передача приобретенной сувенирной продукции АНО.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

24 августа 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.