Муниципальное казенное учреждение "Отдел капитального строительства" заключило муниципальный контракт с организацией на выполнение подрядных работ по строительству объекта капитального строительства - здания школы. В проекте организации строительства указан раздел "Временные здания и сооружения" без расшифровки на титульные и не титульные. При этом временные здания и сооружения поименованы в сводном сметном расчете. Каким образом организовать учет временных зданий и сооружений в казенном учреждении?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Временные здания и сооружения подразделяют на титульные и нетитульные. Под титульными понимаются временные здания и сооружения, затраты на возведение и последующую ликвидацию которых учтены в стоимости строящегося объекта. Под нетитульными понимаются те здания и сооружения, затраты на возведение, содержание и последующую разборку которых не предусмотрены в сводном сметном расчете и не возмещаются подрядчику. Порядок учета титульных и нетитульных временных зданий и сооружений различается.
Временные титульные здания и сооружения по их вводу в эксплуатацию зачисляются в состав основных средств на баланс застройщика и учитываются обособленно на соответствующем аналитическом счете счета 101 00 по стоимости работ, оплаченных подрядным организациям. По окончании строительства временные титульные здания, сооружения подлежат разбору (демонтажу).

Обоснование вывода:
Как правило, к временным зданиям и сооружениям относят специально возведенные или приспособленные на период строительства (капитального ремонта) производственные, складские, вспомогательные, жилые и общественные здания и сооружения, необходимые для производства ремонтно-строительных работ.
В соответствии с п. 4.83 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004), утвержденной постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1, временные здания и сооружения подразделяют на титульные и нетитульные. Титульными временными зданиями признаются вспомогательные объекты, затраты на возведение, содержание и демонтаж которых включены в главу 8 "Временные здания и сооружения" сводного сметного расчета стоимости строительства.
В отличие от титульных зданий, затраты по возведению, сборке, разборке, амортизации, текущему ремонту и перемещению нетитульных временных зданий и сооружений (для обеспечения нужд отдельных объектов) предусматриваются в составе норм накладных расходов на строительные и монтажные работы. Это установлено п. 1.4 сборника сметных норм затрат на строительство временных зданий и сооружений ГСН 81-05-01-2001, утвержденного постановлением Госстроя РФ от 07.05.2001 N 45.
Порядок учета титульных и нетитульных временных зданий и сооружений различается.
Детального порядка учета временных сооружений, установленных в ходе строительства объекта, законодательством не предусмотрено. Вместе с тем разъяснения по поводу учета временных сооружений изложены в письме Минфина России от 19.01.2018 N 02-07-10/2879. Поскольку в указанном письме упоминаются накладные расходы, можно сделать вывод, что речь в нем идет о нетитульных временных зданиях и сооружениях.
Так как в рассматриваемой ситуации временные здания и сооружения указаны в сводном сметном расчете, следовательно, речь идет о временных титульных зданиях и сооружениях, используемых в период строительства.
В соответствии с п. 3.1.8 письма Минфина России от 30.12.1993 N 160 временные (титульные) здания и сооружения по их вводу в эксплуатацию зачисляются в состав основных средств на баланс застройщика. При этом временные (титульные) здания и сооружения, возводимые за счет сметной стоимости объектов (в части средств на строительные работы), учитываются обособленно по стоимости работ, оплаченных подрядным организациям.
Таким образом, временные титульные здания и сооружения после ввода в эксплуатацию подлежат учету на соответствующем аналитическом счете счета 101 00 в составе основных средств (смотрите п. 1.3 Представления Счетной палаты РФ от 29.05.2017 N ПР 09-72/09-03).
Построенные временные титульные здания и сооружения должны вводиться в эксплуатацию с оформлением актов ввода в соответствии с порядком, установленным для основных средств, с зачислением на баланс заказчика и погашением их стоимости путем начисления амортизации или износа (письмо Министерства регионального развития РФ от 20.10.2009 N 34541-ИП/08). К примеру, принятие к учету титульного здания или сооружения, а также ввод его в эксплуатацию может быть оформлено Приходным ордером на приемку материальных ценностей (нефинансовых активов) (ф. 0504207) либо актом о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101) (п. 2 приложения 5 приказа Минфина России от 30.03.2015 N 52н). Кроме того, учреждение также вправе самостоятельно разработать форму первичного документа по учету временных титульных зданий и сооружений, отразив ее в своей учетной политике (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ).
Таким образом, принятие к учету временного титульного объекта в бюджетном учете может отражаться следующими записями:
Дебет КРБ 1 106 31 310 Кредит КРБ 1 302 31 73Х
- отражены вложения при строительстве временных титульных объектов;
Дебет КРБ 1 101 3Х 310 Кредит КРБ 1 106 31 310
- приняты к учету временные титульные объекты при вводе в эксплуатацию;
Дебет КРБ 1 401 20 271 Кредит КРБ 1 104 3Х 411
- начислена амортизация на временные (титульные) объекты.
Также следует отметить, что согласно п. 3.2-3.4 ГСН 81-05-01-2001, утвержденным постановлением Госстроя России от 07.05.2001 N 45, возведенные титульные временные здания и сооружения после принятия к учету передаются в пользование подрядчику в порядке, установленном договором подряда.
В соответствии с п. 33 Инструкции N 157н операции по передаче (возврату) объекта нефинансовых активов в безвозмездное или возмездное пользование отражаются на основании первичного учетного документа (акта) на соответствующих счетах учета нефинансовых активов путем внутреннего перемещения объекта нефинансовых активов с одновременным отражением на забалансовом счете переданного (полученного) объекта по его балансовой стоимости.
Таким образом, передача объекта в пользование (аренду) подрядчику отражается:
Дебет КРБ 1 101 3Х 310 (МОЛ подрядчика) Кредит КРБ 1 101 3Х 310 (МОЛ учреждения)
- отражено внутренне перемещение временного титульного объекта при его передаче подрядчику;
Увеличение забалансового счета 26 (25)
- отражено принятие к забалансовому учету объекта при его передаче в возмездное (безвозмездное) пользование.
Вместе с тем на основании положений Стандарта "Аренда" под объектами учета аренды понимаются объекты бухгалтерского учета, возникающие при получении (предоставлении) во временное владение и пользование по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования. Порядок взаимоотношений при заключении договора аренды (имущественного найма) закреплен в главе 34 ГК РФ, договора безвозмездного пользования в главе 36 ГК РФ.
Таким образом, если операции по передаче временного титульного объекта (здания, сооружения, инвентаря) в пользование оформляется в соответствии с указанными главами ГК РФ, операции отражаются в соответствии с положениями Стандарта "Аренда". Аналогичный вывод можно заключить из п. 3.1.8 письма Минфина России от 30.12.1993 N 160. Полагаем, что в таком случае, помимо внутреннего перемещения объекта и отражения его стоимости на забалансе, учреждению дополнительно нужно отразить:
1. Если титульные объекты передаются подрядчику за плату (п. 24 Стандарта "Аренда"):
Дебет КДБ 1 205 21 56Х Кредит КДБ 1 401 40 121
- отражена сумма доходов будущих периодов по арендным платежам за сроки полезного использования объектов учета аренды;
Дебет КДБ 1 401 40 121 Кредит КДБ 1 401 10 121
- зачислены доходы будущих периодов в доход текущего года.
2. Если титульные объекты передаются в безвозмездное пользование (пп. 29.2, 30.1 Стандарта "Аренда"):
Дебет КДБ 1 210 05 56Х Кредит КДБ 1 401 40 121
- начислены доходы будущих периодов от предоставления имущества в пользование;
Дебет КРБ 1 401 50 2ХХ Кредит КДБ 1 210 05 66Х
- признаны отложенные расходы по упущенной выгоде;
Дебет КДБ 1 401 40 121 Кредит КДБ 1 401 10 121
- отражено ежемесячное признание доходов будущих периодов в составе доходов текущего года;
Дебет КРБ 1 401 20 2ХХ Кредит КРБ 1 401 50 2ХХ
- отражено ежемесячное признание отложенных расходов по упущенной выгоде расходами текущего финансового года.
При формировании 24-26 разрядов номера счета 0 401 50 200 в рассматриваемой ситуации, в зависимости от типа получателя имущества, могут применяться подстатьи 241-246 КОСГУ, подстатьи 251-253 КОСГУ.
К примеру, при передаче имущества в безвозмездное пользование государственному (муниципальному) учреждению в 24-26 разрядах номера счета 401 50 применяется подстатья 241 КОСГУ (п. 10.4.1 Порядка N 209н). При передаче имущества в безвозмездное пользование от сектора государственного управления иным нефинансовым организациям (за исключением нефинансовых организаций государственного сектора) в 24-26 разрядах номера счета 401 50 будет отражена подстатья 245 КОСГУ (п. 10.4.5 Порядка N 209н).
По окончании строительства временные (титульные) здания, сооружения подлежат разбору (демонтажу). В соответствии с п. 10 Инструкции N 162н выбытие с балансового учета объектов основных средств при принятии решения о списании по иным основаниям отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 010400000 "Амортизация", счета 040110172 "Доходы от операций с активами" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 010100000 "Основные средства".
Первичным документом для списания титульных зданий, сооружений может служить Акт о списании объектов нефинансовых активов (кроме транспортных средств) (ф. 0504104).
Вместе с этим после демонтажа объекта основных средств материальные запасы, пригодные для дальнейшего использования, могут быть приняты к учету на счет 105 00.
В этом случае материальные запасы принимаются к учету по их текущей оценочной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету (п. 106 Инструкции N 157н). Она определяется методом рыночных цен как сумма денежных средств, необходимых для приобретения аналогичного актива на дату принятия к учету. Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально, а в случаях невозможности документального подтверждения - экспертным путем. Согласно п. 59 Стандарта "Концептуальные основы при определении текущей оценочной стоимости в целях принятия к бухгалтерскому учету материальных запасов комиссией по поступлению и выбытию активов могут быть использованы данные о ценах на аналогичные материальные ценности, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся в средствах массовой информации; экспертные заключения (в том числе экспертов, привлеченных на добровольных началах к работе в комиссии по поступлению и выбытию активов).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации в бюджетном учете учреждения могут быть сделаны следующие записи:
Дебет КРБ 1 104 3Х 411 Кредит КРБ 1 101 3Х 410
- отражено списание временного (титульного) объекта в части начисленной амортизации;
Дебет КДБ 1 401 10 172 Кредит КРБ 1 101 3Х 410
- отражено списание временного (титульного) объекта в части остаточной стоимости;
Дебет КРБ 1 105 3Х 34Х Кредит КДБ 1 401 10 172
- отражено принятие к учету материальных запасов в результате ликвидации временного (титульного) объекта.
В случае, если в рассматриваемой ситуации временные сооружения являются нетитульными, то согласно письму Минфина России от 19.01.2018 N 02-07-10/2879 такие сооружения в любом случае необходимо включать в первоначальную стоимость объекта строительства. То есть затраты на сооружение временных объектов, в случае если они являются нетитульными, следует учитывать на счете 106 01 (п. 127 Инструкции N 157н). По окончании строительства нетитульные сооружения либо возвращаются подрядчику, либо принимаются к учету в составе здания.
Окончательное решение об отнесении расходов на сооружение временных объектов на тот или иной счет принимается комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов (п. 34 Инструкции N 157н).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Толмачева Татьяна

Ответ прошел контроль качества

12 августа 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.