Бюджетному учреждению было выставлено представление ДФБН КК, по результатам которого необходимо возвратить в доход краевого бюджета предоставленные средства 2019-2020 годов (КФО 4 и КФО 5) в связи с выявленным фактом нецелевого использования. Учреждение решило произвести возврат за счет чистой прибыли из средств от иной приносящей доход деятельности. Как в бухгалтерском учете бюджетного учреждения отразить возврат в доход бюджета денежных средств, признанных в ходе проверки фактом нецелевого использования за счет средств от приносящей доход деятельности?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Задолженность по возврату субсидий в доход соответствующего бюджета отражается на счете 0 303 05 000 "Расчеты по прочим платежам в бюджет".

Обоснование вывода:
Необходимость возврата субсидий в доход соответствующего бюджета в случае нарушения условий, установленных при их предоставлении, устанавливается соглашениями о предоставлении субсидии, заключаемыми между органами государственной власти (органами местного самоуправления), осуществляющими функции и полномочия учредителя, и бюджетными или автономными учреждениями. Возврат средств в бюджет в таком случае обеспечивает восстановление средств бюджета в размере, эквивалентном выявленному нарушению. В случаях, когда факт нецелевого использования средств целевых субсидий выявлен после завершения отчетного периода, в котором учреждению была предоставлена субсидия, денежные средства подлежат возврату в бюджет в порядке, аналогичном порядку возврата в бюджет остатков неиспользованных остатков субсидий прошлых лет (смотрите, например, письмо Минфина России от 01.04.2016 N 02-06-07/19436).
Операции по возврату в бюджет средств целевых субсидий в случаях нарушения порядка их использования отражаются в рамках того же вида финобеспечения деятельности учреждения, в рамках которого отражаются операции с указанными средствами (письма Минфина России от 27.01.2017 N 02-07-10/4445, от 01.04.2016 N 02-06-07/19436).
В соответствии с положениями п. 152 Инструкции N 174н в бухгалтерском учете бюджетного учреждения признание кредиторской задолженности по возврату в доход бюджета бюджетной системы РФ остатков неиспользованных субсидий, предоставленных бюджетным учреждениям на иные цели, в случае выявления по результатам последующего государственного финансового контроля нарушений порядка использования указанных субсидий, отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 5 401 10 100 "Доходы экономического субъекта", 5 401 40 100 "Доходы будущих периодов" и кредиту счета 5 303 05 730 "Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет". При этом корреспонденция со счетом 5 401 10 000 отражается, когда счет 5 401 40 000 уже "закрыт". Иными словами, кредиторская задолженность начисляется в первую очередь за счет доходов будущих периодов, а если все доходы будущих периодов уже признаны в составе текущих доходов, то за счет текущих.
При возврате в случае выявления нарушений в расходовании субсидии прошлого года в учете отражается увеличение забалансового счета 18 (610 АнКВИ; 610 КОСГУ).
Порядок отражения операций по перечислению денежных средств с основного лицевого счета бюджетного учреждения на отдельный лицевой счет для последующего их возврата в доход бюджета положениями Инструкции N 174н не установлен. Применяемую схему корреспонденций счетов учреждению необходимо определить в рамках формирования учетной политики в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции N 174н. Например, перечисление в доход бюджета собственных средств для погашения задолженности по нецелевому использованию средств целевой субсидии прошлого года может быть отражено следующим образом:
1. Дебет 5 401 40 152/162 (5 401 10 152/162) Кредит 5 303 05 731
- отражено начисление задолженности перед учредителем (бюджетом);
2. Дебет 2 304 06 832 Кредит 2 201 11 610,
увеличение забалансового счета 18 (АнКВИ 610, КОСГУ 610)
- перечислены средства на отдельный лицевой счет для последующего возврата в бюджет;
3. Дебет 5 201 11 510 Кредит 5 304 06 732,
увеличение забалансового счета 17 (АнКВИ 510, КОСГУ 510)
- зачислена сумма возврата на отдельный лицевой счет;
4. Дебет 5 303 05 831 Кредит 5 201 11 610,
увеличение забалансового счета 18 (АнКВИ 610, КОСГУ 610)
- погашена задолженность перед бюджетом.
Прямая обязанность по возврату в доход бюджета средств субсидий на выполнение задания возникает у бюджетного учреждения только в размере, соответствующем недостигнутым показателям, характеризующим объем выполнения задания (ч. 17 ст. 30 Федерального закона от 08.05.2010 N 83-ФЗ, смотрите также письма Минфина России от 30.06.2020 N 09-07-10/56809, от 06.02.2020 N 02-07-10/7764, от 23.12.2019 N 09-07-07/100885).
Требование о перечислении суммы нецелевого расхода в бюджет будет правомерно в случае, если в соглашении о предоставлении субсидии и (или) правовых актах, являющихся правовым основанием предоставления указанных средств, предусмотрено условие о перечислении сумм нецелевых расходов в доход бюджета. Поэтому Инструкцией N 174н не установлены конкретные корреспонденции для отражения такого возврата, соответственно, применяемая схема корреспонденций счетов должна быть закреплена в учетной политике учреждения.
Факт возврата в доход бюджета собственных средств не может быть квалифицирован в качестве возврата остатка субсидии прошлых лет.
По экономическому смыслу для учреждения это расходная операция, отражаемая в рамках КФО 2. Расчеты могут быть отражены с применением счета 2 303 05 000 "Расчеты по прочим платежам в бюджет". Исходя из экономического содержания для отражения указанных расходов не могут быть применены коды видов расходов из групп 100-700, а также из подгрупп 810-840, 860-880 группы 800. Соответственно, выбор применяемого кода должен производиться из подгруппы видов расходов 850 "Уплата налогов, сборов и иных платежей". В связи с тем, что такие расходы не имеют отношения к налоговым платежам, в данном случае можно применить код видов расходов 853 "Уплата иных платежей", на который подлежат отнесению расходы по уплате иных платежей, не отнесенных к другим подгруппам и элементам группы видов расходов 800 "Иные бюджетные ассигнования" (п. 48.8.5.3 Порядка N 85н).
Если возврат средств в бюджет осуществляется на основании требования контролирующих органов, то такой расход можно рассматривать как санкцию, не отнесенную на подстатьи 292-294 КОСГУ. Согласно п. 10.9.5 Порядка N 209н расходы по уплате иных экономических санкций, не отнесенные к подстатьям 292-294 КОСГУ, относятся на подстатью 295 "Другие экономические санкции" КОСГУ.
Если обязанность по возврату в доход соответствующего бюджета не обусловлена какими-либо санкциями, примененными к учреждению (учреждение осуществляет возврат добровольно), то такие расходы могут быть отнесены на подстатью 297 "Иные выплаты текущего характера организациям" КОСГУ (п. 10.9.7 Порядка N 209н).
В бухгалтерском учете бюджетного учреждения возврат в доход бюджета суммы нецелевого использования средств субсидии на выполнение задания может быть отражен следующим образом:
1. Дебет 2 401 20 295 (2 401 20 297) Кредит 2 303 05 731
- отражена задолженность учреждения по возврату средств субсидии в соответствующий бюджет;
2. Дебет 2 303 05 831 Кредит 2 201 11 610,
увеличение счета 18 (КВР 853, КОСГУ 295/297)
- отражено перечисление в доход бюджета суммы, неправомерно использованной учреждением.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

25 ноября 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.