Государственное бюджетное учреждение получило в 2020 году от учредителя неисключительное право на программное обеспечение, сроком службы - бессрочно. В акте приема-передачи указано программное обеспечение и дистрибутив программного средства криптографической защиты. В извещении стоимость неисключительного права включает стоимость дистрибутива. Неисключительное право передано учредителем с забалансового счета 01, учреждением принято на забалансовый счет 01 по стоимости, указанной в извещении. Дополнительно был предоставлен акт приема-передачи неисключительных прав, где программное обеспечение указано без стоимости дистрибутива. Как учитывать дистрибутив программного средства криптографической защиты? Как принять к балансовому учету неисключительное право в 2021 году?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Если учредителем стоимость дистрибутива была включена в первоначальную стоимость переданного неисключительного права пользования программным обеспечением, дистрибутив программного обеспечения обособленно не учитывается.
Операция по принятию объекта к балансовому учету в связи с началом применения Стандарта "Нематериальные активы" может быть отражена в межотчетный период в корреспонденции со счетом 0 401 30 000.

Обоснование вывода:
Безвозмездная передача имущества между организациями бюджетной сферы, как правило, сопровождается оформлением Извещения (ф. 0504805), составленного в двух экземплярах, с указанием суммы и наименования переданного имущества. К нему прикладываются документы, подтверждающие факт приемки-передачи имущества.
Принимая решение об отражении в учете полученного имущества, комиссия учреждения по поступлению и выбытию активов должна руководствоваться своими профессиональными суждениями, основанными на документально подтвержденной информации. При этом принимающая сторона четко должна понимать, какое именно имущество ей передается.
В рассматриваемой ситуации, согласно Извещению (ф. 0504805), учредитель в 2020 году передал бюджетному учреждению неисключительное право на программное обеспечение с забалансового счета 01 "Имущество, полученное в пользование". При этом согласно информации, указанной в Извещении (ф. 0504805), стоимость дистрибутива была включена в первоначальную стоимость неисключительного права пользования программным обеспечением. Однако информация, указанная в Извещении (ф. 0504805) не соответствует информации, указанной в акте приема-передачи неисключительных прав, переданного в комплекте документов учредителем. В такой ситуации прежде всего необходимо разобраться, где произошла ошибка: при формировании Извещения или при формировании акта.
Следует отметить, что вполне возможна ситуация, при которой в бухгалтерском (бюджетном) учете передающей стороны дистрибутивы на отдельном балансовом или забалансовом счете не учитывались. Это может быть связано, например, с тем, что стоимость материальных носителей (к примеру, CD и DVD-дисков), входящих в комплект поставки при приобретении права (лицензии) на использование ПО, была включена в общую стоимость договора. Такие материальные носители непосредственно связаны с оплаченным правом и, соответственно, в качестве самостоятельных объектов к учету они могут не приниматься.
Однако иногда передача права на использование программы сопровождается передачей материального носителя с указанием его стоимости. При подобном порядке оформления договоров и первичных документов материальные носители в соответствии с положениями Инструкции N 157н могут учитываться по сформированной первоначальной (фактической) стоимости на счетах учета основных средств или материальных запасов. В частности, дистрибутив в виде диска, входящий в комплект поставки, может быть принят к учету в составе материальных запасов и списываться с балансового учета при выдаче ответственным лицам.
Учитывая, что в рассматриваемой ситуации документы, представленные передающей стороной, содержат противоречивую информацию, из которой достоверно нельзя сделать вывод о том, включена ли стоимость дистрибутива в стоимость прав пользования НМА, прежде всего следует обратиться к передающей стороне (учредителю) для приведения документов в соответствие.
Конечно, документы, составленные с подобными ошибками, бюджетному учреждению принимать не следовало. Вместе с тем в случае, если актив был фактически передан и Извещение (ф. 0504805) подписано сторонами, то такой факт хозяйственной жизни следует отразить в учете. В частности, до выяснения обстоятельств ошибки может быть принято решение об учете прав пользования по полной стоимости, с учетом стоимости дистрибутива на основании данных, указанных в Извещении.
Иными словами, если стоимость переданного неисключительного права была сформирована учредителем с учетом стоимости дистрибутива, бюджетному учреждению учитывать дистрибутив на балансовых или забалансовых счетах не нужно. Факт получения безвозмездно переданных неисключительных прав пользования в 2020 году учреждением отражался на забалансовый счете 01 "Имущество, полученное в пользование" по стоимости, указанной в Извещении (ф. 0504805). При этом в целях контроля за сохранностью материальных носителей может быть организован управленческий учет в порядке, определенном локальным актом учреждения.
В свою очередь, начиная с 1 января 2021 года при организации учета в том числе следует применять нормы Стандарта "Нематериальные активы". В связи с началом применения указанного стандарта п. 66 Инструкции N 157н, а также норма п. 333 Инструкции N 157н, согласно которой неисключительные права пользования на результаты интеллектуальной деятельности подлежали учету на забалансовом счете 01 "Имущество, полученное в пользование", исключены.
В соответствии с п. 50 Стандарта "Нематериальные активы" финансовый результат от признания объектов нематериальных активов, ранее не признававшихся в учете и отчетности, при первом применении Стандарта признается в качестве корректировки начального сальдо финансового результата прошлых отчетных периодов в том периоде, в котором произошло первоначальное признание объектов нематериальных активов.
В пункте 2 письма Минфина России от 02.04.2021 N 02-07-07/25218, доведенным финансовым ведомством в дополнение к методическим рекомендациям по применению Стандарта "Нематериальные активы", разъяснено, что отражение операции по принятию к учету неисключительных прав пользования программным обеспечением при отсутствии показателей счета 401 50 в прошлые отчетные периоды возможно с применением счета 401 30 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов" в качестве операций межотчетного периода на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833).
При этом положениями раздела Х Стандарта "Нематериальные активы" предусмотрено, что субъекты учета, впервые применяющие Стандарт, признают объекты нематериальных активов, ранее не признававшиеся, а также отражавшиеся за балансом, по справедливой стоимости - стоимости, по которой аналогичное программное обеспечение может быть приобретено сейчас (п. 31 Инструкции N 157н, п. 52 Стандарта "Концептуальные основы). Для определения такой стоимости используются документально подтвержденные данные о рыночных ценах, полученные либо от независимых экспертов (оценщиков), либо сформированные самостоятельно путем изучения рыночных цен в открытом доступе (п. 59 Стандарта "Концептуальные основы").
Иными словами, принятие к учету неисключительных прав пользования в рассматриваемом случае может осуществляется в качестве операций межотчетного периода на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833) по справедливой стоимости таких прав. В случае обоснованной невозможности определения справедливой стоимости неисключительных прав пользования, постановка на баланс осуществляется по стоимости, определяемой в соответствии с п. 2 Письма.
В целях раскрытия информации о принятии объекта к балансовому учету в межотчетный период в корреспонденции со счетом 0 401 30 000 следует сформировать Сведения (ф. 0503773), а также отразить данную информацию в текстовой части Пояснительной записки (ф. 0503760). На данный момент Инструкцией 33н в Сведениях (ф. 0503773) не предусмотрены строки для корректировки внесенных изменений (п. 15 Инструкции N 33н) по вышеуказанным счетам. Обращаем внимание, что отсутствие строк в Сведениях (ф. 0503773) по необходимым счетам не препятствует отражению данной информации в текстовой части Пояснительной записки (ф. 0503760).
Операции по принятию к учету неисключительных прав на РИД с определенным и неопределенным сроком полезного использования отражаются в соответствии с п. 11.5.2 Порядка N 209н и п. 11.5.3 Порядка N 209н по подстатье 352 "Увеличение стоимости неисключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности с определенным сроком полезного использования" КОСГУ и подстатье 353 "Увеличение стоимости неисключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности с неопределенным сроком полезного использования" КОСГУ соответственно.
Обращаем внимание, что согласно п. 93 Инструкции N 157н по нематериальным активам амортизация начисляется в соответствии со Стандартом "Нематериальные активы". Однако начисление амортизации осуществляется только по нематериальным активам с определенным сроком полезного использования. По нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется до момента их реклассификации в подгруппу нематериальных активов с определенным сроком полезного использования (п. 26 Стандарта "Нематериальные активы").
Таким образом, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения в 2021 году может быть отражена следующая корреспонденция счетов:
Уменьшение забалансового счета 01
- списаны неисключительные права пользования с забалансового учета;
Дебет 0 111 6I 35Х Кредит 0 401 30 000
- приняты по справедливой стоимости к балансовому учету в межотчетный период неисключительные права пользования ПО с неопределенным сроком действия.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет неисключительных прав на программное обеспечение до 31 декабря 2020 года (для бюджетной сферы);
- Энциклопедия решений. Учет материальных носителей нематериальных активов (для бюджетной сферы);
- Энциклопедия решений. Права пользования активами. Счет 111 00 (для бюджетной сферы).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Чевардина Элеонора

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

6 августа 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.