Бюджетное образовательное учреждение приобрело комплект оборудования - учебное оборудование для оснащения геоквантума детского технопарка "Кванториум" стоимостью 10 270,6 тыс. рублей по КОСГУ 310. В состав комплекта входят: 1) программно-аппаратный учебный комплекс для школьников для аэросъемки; 2) программно-аппаратный учебный комплекс для космосъемки; 3) программно-аппаратный учебный комплекс для школьников по тематике "Городской исследователь"; 4) космические снимки; 5) базовый комплект наглядных пособий и методических материалов; 6) аэрофотосъемочный комплекс профессиональный; 7) тепловизионная камера; 8) мультиспектральная камера и модуль ее установки на беспилотный летательный аппарат. Комплект был принят к учету как единый инвентарный объект с присвоением одного инвентарного номера. В результате проверки проверяющим органом было указано на нарушение ведения бухгалтерского учета, а именно: объекты основных средств стоимостью свыше 100 рублей, в состав которых включено несколько предметов с разными сроками использования, которые могут выполнять свои функции не только в составе комплекса, но и самостоятельно, приняты к учету в нарушение положений Инструкции N 157н. Как должен быть принят к учету комплект учебного оборудования, если в его состав могут входить и расходные материалы, и объекты основных средств?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Принятие к бухгалтерскому учету комплекта учебного оборудования как единого комплекса конструктивно сочлененных предметов или как отдельных основных средств непосредственно зависит от условий и возможности эксплуатации приобретенного имущества.

Обоснование вывода:
Согласно п. 34 Инструкции N 157н принятие к учету объектов нефинансовых активов осуществляется на основании решения постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов (далее - профильная комиссия), оформленного оправдательным документом (первичным (сводным) учетным документом).
В соответствии с п. 9 стандарта "Основные средства", п. 45 Инструкции N 157н единицей учета основных средств является инвентарный объект. При признании объекта основных средств субъектом учета определяется состав инвентарного объекта. Объектом основных средств признается (п. 10 стандарта "Основные средства"):
- объект имущества со всеми приспособлениями и принадлежностями;
- отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
- обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.
В свою очередь, комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных в единый комплекс (на одном фундаменте), в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
Таким образом, как следует из положений стандарта "Основные средства", различные обособленные элементы, конструктивные предметы по объективным причинам могут объединяться в сложный объект основного средства - комплекс конструктивно сочлененных предметов. Однако в этом случае должно выполняться главное условие - такие объекты должны составлять единое целое, то есть являться неделимым комплексом оборудования.
Поэтому прежде чем делать какие-либо выводы о правильном или неправильном ведении бухгалтерского учета в рассматриваемой ситуации, бюджетному учреждению необходимо проанализировать условия и возможности эксплуатации закупленного комплекта учебного оборудования.
Если перечисленное в вопросе имущество способно выполнять свои функции только в составе комплекта, а не самостоятельно, то в этом случае учреждение вправе отстаивать свою позицию перед проверяющими. К примеру, комплексы могут быть подключены к одному центру управления, объединены общим программным обеспечением, который не позволяет комплексам работать автономно, раздельно и т.п. При этом порядок и правила признания основных средств для целей бухгалтерского учета комплексом объектов основных средств должны быть закреплены в учетной политике. Целесообразно, чтобы в учетной политике были отражены также виды объектов, по которым возможно объединение основных средств в единый инвентарный объект. На наш взгляд, это позволит свести к минимуму разногласия с ревизорами. Причем решение профильной комиссии должно быть обоснованным, аргументированным и документально подтвержденным и оформленным.
Соответственно, в такой ситуации расходы в части стоимости объединяемых объектов можно относить на статью 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ в полном объеме и суммировать уже на этапе отражения по дебету счета 106 01 "Вложения в основные средства" без выделения стоимости расходных материалов.
Если же исходя из своих технических характеристик и назначения каждый комплекс выполняет определенные функции самостоятельно, то есть может использоваться в деятельности учреждения независимо друг от друга, то в этом случае принятие на учет объектов должно осуществляться в качестве отдельных основных средств. Другими словами, профильная комиссия бюджетного учреждения должна прийти к заключению, что цель использования приобретенного комплекта оборудования - возможность его раздельного применения, поскольку комплексы могут выполнять свои функции вне единого комплекта. Причем отсутствие в первичных документах выделенной стоимости по каждому наименованию не должно являться причиной объединения имущества в один комплекс, так как соответствующие данные могут быть истребованы у контрагента.
При таком варианте учета первоначальная (балансовая) стоимость каждого комплекса будет формироваться отдельно. В данном случае в зависимости от конкретного назначения расходные материалы могут как формировать капитальные вложения в объекты основных средств, так и учитываться отдельно в составе материальных запасов.
Таким образом, принятие к бухгалтерскому учету комплекта учебного оборудования как единого комплекса конструктивно сочлененных предметов или как отдельных основных средств непосредственно зависит от условий и возможности эксплуатации приобретенного имущества. Если же профильная комиссия придет к выводу, что перечисленные в вопросе объекты способны выполнять свои функции не только в составе комплекта, но и самостоятельно, то в такой ситуации можно говорить об ошибке прошлых лет и ее исправлении по результатам проведенной в учреждении проверки.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Емельянова Ольга

Ответ прошел контроль качества

30 марта 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.