Какими документами подтвердить прекращение прослеживаемости товара (ОС) в результате его списания?

В организации используются в производственной деятельности товары, подлежащие прослеживаемости (мониторы, телевизоры, холодильники и прочие). В момент введения прослеживаемости была проведена инвентаризация, получены РНТП, товарно-материальные ценности учитываются на забалансовых счетах в качестве основных средств.
Какие подтверждающие документы необходимы для прекращения прослеживаемости при списании прослеживаемых объектов в связи с износом или поломкой? Достаточно ли актов списания, дефектных ведомостей и т.п. документов, оформляемых обществом?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Списание объектов основных средств (в т.ч. с забалансового счета, где они учитывались в силу малоценности) и их дальнейшая утилизация или разбор в целях извлечения пригодных деталей являются разными хозяйственными операциями, которые происходят после утверждения решения о списании материальных ценностей.

По мнению ФНС России, само по себе списание товара, подлежащего прослеживаемости, со счетов бухгалтерского учета (в т.ч. забалансовых), например, в связи с поломкой или моральным износом, непригодностью (оформляемое актом списания), не является основанием прекращения прослеживаемости.

Прослеживаемость прекращается в результате разборки объекта ОС (в целях извлечения деталей), в результате перевода ОС в категорию отходов, предназначенных для передачи специализированным организациям или ИП для захоронения, обезвреживания, утилизации или для накопления (складирования) на территории организации (не более 11 месяцев).

Поскольку специальных правил документального оформления списания ОС, перевода их в категорию отходов не установлено, по нашему мнению, факт прекращения прослеживаемости может подтверждаться следующим образом:

1. Принимается решение комиссии об утрате потребительских свойств ОС, оформляемое Актом о списании объектов основных средств (форма разрабатывается самостоятельно, можно за основу взять унифицированные формы актов о списании ОС (N ОС-4, N ОС-4а и N ОС-4б), с добавлением РНПТ в целях идентификации.

2. В акте о списании объекта целесообразно указывать принятое комиссией решение о дальнейшей судьбе объекта ОС - например, передать на утилизацию, обезвреживание, размещение в качестве отходов, осуществить разборку в целях извлечения пригодных деталей. На основании данного Акта отражается образование отходов в Журнале учета отходов (не является первичным документом). При этом:

• в случае принятия решения о разборке ОС первичным документом, подтверждающим прекращение прослеживаемости товара, будет Акт разборки, демонтажа;
• в случае принятия решения о переводе ОС в категорию отходов, дата подписания такого Акта комиссией является датой перевода ОС в отходы (т.к. в соответствии с решением комиссии списанные основные средства предназначены для удаления в соответствии с Законом об обращении с отходами). И, соответственно, датой прекращения прослеживаемости товара.

В периоде прекращения прослеживаемости товаров операция подлежит отражению в Отчете об операциях с прослеживаемыми товарами, который представляется не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором рассматриваемые основные средства были разобраны на запчасти, переведены в категорию отходов и переданы организации или ИП для размещения отходов, утилизации, либо направлены для накопления (складирования) на территории организации.

В графах 5 и 6 Отчета указывается номер и дата первичного документа, составленного организацией. В данном случае таким первичным документом будет являться Акт списания ОС (при списании ОС в отходы), Акт разборки ОС (при уничтожении ОС в результате извлечения из него деталей). 

Обоснование позиции:

Прослеживаемость прекращается, в частности, в случаях выбытия товаров, подлежащих прослеживаемости, не связанное с реализацией, в результате которого у участника оборота товаров прекращается право собственности на товары (подп. "б" п. 4 Положения о национальной прослеживаемости товаров, утв. постановлением Правительства РФ от 01.07.2021 N 1108 (далее - Положение)).

Например, в результате:

• захоронения, обезвреживания, утилизации (понятия, используемые при обращении с отходами в соответствии с Федеральным законом от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления");
• уничтожения (по нашему мнению, понимается физическое уничтожение объекта, в т.ч. при его ликвидации, разборке с изъятием пригодных запчастей),
• а также в связи с передачей товаров, подлежащих прослеживаемости, в производство и (или) на переработку, в том числе в качестве давальческого сырья (материалов), комплектующих, для изготовления новых товаров.

Само по себе списание товара, подлежащего прослеживаемости, со счетов бухгалтерского учета, например, в связи с поломкой или моральным износом, не является основанием прекращения прослеживаемости (письма ФНС России от 19.10.2021 N ЕА-4-15/14817@, от 19.10.2021 N ЕА-4-15/14819@, от 03.11.2021 N ЕА-4-15/15525@).

По нашему мнению, прослеживаемые товары (в данном случае - объекты малоценных основных средств), учитываемых за балансом для целей бухгалтерского учета, считаются выбывшими для целей прослеживаемости:

• в периоде их физического уничтожения - разборки (на запчасти, например) (смотрите также письмо ФНС России от 09.07.2021 N ЕА-4-15/9627@)
• или перевода их в категорию отходов. Основные средства, утратившие потребительские свойства, предназначенные для удаления в соответствии с Законом N 89-ФЗ, являются отходами*(1).

Таким образом, списание объектов основных средств (в т.ч. с забалансового счета, где они учитывались в силу малоценности, п. 5 ФСБУ 6/2020) и их дальнейшая утилизация, по сути, являются разными хозяйственными операциями, которые происходят после утверждения решения о списании (например, оформляемое Актом о списании).

В периоде прекращения прослеживаемости товаров операция подлежит отражению в Отчете об операциях с прослеживаемыми товарами.

Отчет представляется в электронной форме в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором рассматриваемые основные средства были разобраны на запчасти, переведены в категорию отходов, переданы организации или ИП для размещения отходов, утилизации. При этом:

• в графе 3 указывается код вида операции 02;
• в графе 4 - код вида сопроводительного документа "5 - иной первичный учетный документ";
• в графах 5 и 6 - номер и дата первичного документа, составленного организацией. 

Документальное оформление 

Нормы ФСБУ 6/2020, ФСБУ 5/2019, так же как и других НПА, не содержат подробного порядка списания активов в случае их ликвидации. Поэтому организация должна самостоятельно разработать порядок такого списания и закрепить его в учетной политике. При этом разрабатывается и порядок документального оформления списания и/или утилизации имущества.

Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"). При этом документы должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Регистрационный номер партии товара, подлежащего прослеживаемости (РНПТ), не входит в перечень обязательных реквизитов. Однако указание РНПТ списываемых объектов целесообразно в целях наиболее полной идентификации утилизируемых мониторов.

В учетной политике можно предусмотреть, что для определения целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объектов ОС, а также для оформления документации при выбытии указанных объектов в организации приказом руководителя создается специальная комиссия.

В состав данной комиссии могут входить соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов ОС. Также необходимо предусмотреть основные задачи и обязанности такой комиссии (например, осмотр объекта основных средств, выявление причин списания имущества, принятие решения о направлении списанного ОС для удаления как отходы, составление акта о списании объекта основных средств и др.).

Принятое комиссией решение о списании объектов основных средств оформляется Актом о списании объектов ОС с указанием данных, характеризующих объект основных средств (дата принятия объекта к бухгалтерскому учету, год изготовления, время ввода в эксплуатацию, срок полезного использования, первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации, проведенные переоценки, ремонты, причины выбытия с их обоснованием, состояние основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов и т.п.).

За основу для разработки актов можно принять унифицированные формы актов о списании ОС (N ОС-4, N ОС-4а и N ОС-4б), которые утверждены постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 N 7. Акт подписывается членами комиссии, утверждается руководителем (или уполномоченным лицом).

В акте о списании объекта целесообразно указывать принятое комиссией решение о дальнейшей судьбе объекта - например, передать на утилизацию, обезвреживание, размещение в качестве отходов, осуществить разборку в целях извлечения пригодных деталей:

- если комиссией принимается решение, что какие-то детали и узлы ОС можно использовать в деятельности организации либо для продажи, то данный факт фиксируется в акте, составленном комиссией. В таком случае до передачи ОС на утилизацию их следует демонтировать и принять к учету в качестве запасов с учетом п. 16 ФСБУ 5/2019. Принятие к учету следует оформить приходным ордером (за основу для разработки документа может быть взята форма N М-4, утвержденная постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а). Подробнее смотрите в Энциклопедии решений. Учет доходов в виде стоимости полученных материалов при списании (ликвидации) или ремонте основных средств.

• передача списанных ОС как отходов для утилизации, обезвреживания, размещения подтверждается документами, полученными от специализированной организации (например, актов на прием отходов);
• накопление (складирование) списанных объектов в качестве отходов отражается в Журнале учета отходов (оформляется в силу требований п. 1 ст. 19 Закона N 89-ФЗ)*(2). 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Учет при ликвидации (списании) основного средства;
• Энциклопедии решений. Прослеживаемость товаров;
• Вопрос: Порядок списания (ликвидации) техники (оборудования) (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2023 г.). 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Каткова Ольга 

Ответ прошел контроль качества 

24 ноября 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.  

-------------------------------------------------------------------------

*(1) "Отходы производства и потребления (далее - отходы) - вещества или предметы, которые образованы в процессе производства, выполнения работ, оказания услуг или в процессе потребления, которые удаляются, предназначены для удаления или подлежат удалению в соответствии с настоящим Федеральным законом" (абзац 2 ст. 1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления").

С учетом степени негативного воздействия на окружающую среду отходы подразделяются на классы I-V (ст. 4.1 Закона N 89-ФЗ). Деятельность по сбору, транспортированию, обработке, утилизации, обезвреживанию, размещению отходов I-IV классов опасности может осуществляться лицами, имеющими соответствующую лицензию (ст. 9 Закона N 89-ФЗ, п. 30 ч. 1 ст. 12 Федерального закона от 04.05.2011 N 99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности").

Если у организации такой лицензии нет, то утилизацию отходов должна провести специализированная организация (переработчик).

Отметим, что отходы могут накапливаться (складироваться) на территории организации не более чем 11 месяцев (абзац 19 ст. 1 Закона N 89-ФЗ). После этого отходы должны быть переданы специализированной организации (в зависимости от класса опасности).

*(2) Учет образовавшихся отходов ведется в соответствии с Порядком учета в области обращения с отходами, утвержденным приказом Минприроды России от 08.12.2020 N 1028, в котором заполняется:

• состав образующихся видов отходов, подлежащих учету (таблица N 1);
• обобщенные данные учета в области обращения с отходами (таблица N 2);
• данные учета переданных другим лицам отходов (таблица N 3) (в т.ч. переданных на утилизацию (плата за НВОС не взимается за этот объем));
• данные учета полученных от других лиц отходов (таблица N 4).

На основании данных Журнала учета движения отходов оформляется форма N 2-ТП (отходы) и (при необходимости) Декларации о плате за НВОС (в случае, если отходы передаются для размещения и захоронения на полигонах).